KIO 3423/24 WYROK Warszawa, dnia października 2024 r.

Sygn. akt: KIO 3423/24 

WYROK 

Warszawa, dnia 

7 października 2024 r. 

Krajowa Izba Odwoławcza - w składzie: 

Przewodnicząca: 

Agnieszka Trojanowska 

Protokolant:   

Patryk Pazura 

po rozpoznaniu na rozprawie 

odwołania wniesionego do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej 

w  dniu 

18  września  2024  roku  przez  wykonawcę  Arco  System  Spółka  z  ograniczoną 

odpowiedzialnością  z  siedzibą  w  Oświęcimiu,  ul.  Unii  Europejskiej  24  w  postępowaniu 

prowadzonym przez zamawiającego Miasto Oświęcim z siedzibą w Oświęcimiu, ul. Zaborska 

Uczestnik po stronie zamawiającego 

wykonawca KRISBUD spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Trzebini, ul. 

Lipcowa 58 

orzeka: 

1. oddala odwołanie, 

2.  kosztami  postępowania  obciąża  wykonawcę  Arco  System  Spółka  z  ograniczoną 

odpowiedzialnością z siedzibą w Oświęcimiu, ul. Unii Europejskiej 24 i  

2.1. zalicza w poczet kosztów postępowania kwotę 10 000zł 00 gr (dziesięć tysięcy złotych 

zero  groszy)  uiszczoną  przez  wykonawcę  Arco  System  Spółka  z  ograniczoną 

odpowiedzialnością  z  siedzibą  w  Oświęcimiu,  ul.  Unii  Europejskiej  24  tytułem  uiszczonego 

wpisu oraz kwotę 3 600 zł 00 gr (trzy tysiące sześćset złotych zero groszy) tytułem wydatków 

pełnomocnika odwołującego.  

Na  orzeczenie  - 

w  terminie  14  dni  od  dnia  jego  doręczenia  -  przysługuje  skarga  za 

pośrednictwem  Prezesa  Krajowej  Izby Odwoławczej  do  Sądu Okręgowego  w  Warszawie  – 

Sądu Zamówień Publicznych. 

Przewodnicząca: ……………………. 

Sygn. akt KIO 3423/24 

Uzasadnienie 

W p

ostępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego w trybie podstawowym bez negocjacji 

„Budowa parku miejskiego na terenie bulwarów w Oświęcimiu realizowana w ramach zadania 

pn.  Oświęcimska  Przestrzeń  Spotkań”  numer  referencyjny:  ZP.271.20.2024  ogłoszenie  o 

zamówieniu  zostało  opublikowane  w  Biuletynie  Zamówień  Publicznych  nr  2024/BZP 

00380442/01 z dnia 24 czerwca 202.  

W dniu 13 września 2024 r. zamawiający poinformował o wyniku postępowania.  

W dniu 18 września 2024 r. Arco System Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą 

w Oświęcimiu, ul. Unii Europejskiej 24 wniósł odwołanie.  

Odwołanie zostało wniesione przez pełnomocnika działającego na podstawie pełnomocnictwa 

z dnia 24 lipca 2024 r. udzielonego przez dwóch członków zarządu. Do odwołania dołączono 

dowód jego przekazania zamawiającemu.  

Odwołujący wskazał, że naruszenie przez zamawiającego ustawy polega na: 

wyborze oferty najkorzystniejszej i uznaniu za taką oferty wykonawcy KRISBUD Spółka z 

ograniczoną odpowiedzialnością, ul. Lipcowa 58, 32-540 Trzebinia z naruszeniem art. 239 ust 

1 ustawy,  

-  odrzuceniu  oferty  o

dwołującego  jako  zawierającej  błąd  w  obliczeniu  ceny  oferty    z  

naruszeniem art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 16 pkt 1 i 3 ustawy,  

zaniechaniu  odrzucenia  ofert  wykonawców  poprzedzających  Odwołującego  w  rankingu tj. 

KRISBUD  Spółka  z  ograniczoną  odpowiedzialnością,  (wykonawca  którego  oferta  została 

uznana  za  najkorzystniejszą)  oraz  PRZEDSIĘBIORSTWO  USŁUGOWOHANDLOWO-

TRANSPORTOWE  WIKOS  FRESH  M.  S.

,  Wygiełzów,  ul.  Adama  Mickiewicza  72,  32-551 

Babice z naruszeniem art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy 

– pomimo, że zawierają błędy w obliczeniu 

ceny  polegające  na  zastosowaniu  nieprawidłowej  tj.  jednolitej  podstawowej  stawki  podatku 

VAT  w  wysokości  23%  co  przy  uwzględnieniu  danych  zawartych  w  ofercie  odwołującego  i 

postanowień SWZ ma bezpośredni wpływ na zaniechanie wyboru oferty  odwołującego jako 

najkorzystniejszej.  

Wniósł o: 

• 

merytoryczne rozpatrzenie oraz uwzględnienie odwołania,  

• 

dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentacji p

ostępowania  

I nakazanie zamawiającemu: 

unieważnienia  czynności  wyboru  oferty  najkorzystniejszej  jako  obarczonej  wadą 

mającą wpływ na wynik postępowania,  

unieważnienia czynności odrzucenia oferty odwołującego,  

odrzucenia  ofert  wykonawców  KRISBUD  Sp.  z  o.o.  oraz  PRZEDSIĘBIORSTWO 

USŁUGOWO-HANDLOWO-TRANSPORTOWE  WIKOS  FRESH  M.  S.  jako  zawierających 

błędy w obliczeniu ceny,  

powtórzenie czynności oceny ofert w Postępowaniu i w jej wyniku:  

-    p

onowienie  czynności  wyboru  oferty  najkorzystniejszej  z  uwzględnieniem  oferty 

o

dwołującego,  co  uwzględniając  treść  oferty  odwołującego  i  żądanie  odrzucenia  ofert   

KRISBUD 

Sp. 

z 

o.o.  oraz  PRZEDSIĘBIORSTWO  USŁUGOWO-HANDLOWO-

TRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S. 

winno skutkować wyborem oferty odwołującego jako 

najkorzystniejszej  w  postępowaniu,  prowadząc  do  uzyskania  przez  niego  zamówienia  oraz 

jego realizacji.  

Oferta o

dwołującego zgodnie z rankingiem ofert zawartym w treści informacji z otwarcia ofert 

znajdowała się na trzeciej pozycji – w wyniku żądanego przywrócenia oferty odwołującego do 

postępowania oraz odrzucenia ofert poprzedzających w rankingu, oferta odwołującego będzie 

ofertą najkorzystniejszą.  

Interes  prawny  o

dwołującego  w  uzyskaniu  zamówienia  w  tym  postępowaniu  doznał  więc 

uszczerbku,  bowiem  gdyby  nie  zaskarżone  czynności  i  zaniechania  zamawiającego,  to 

o

dwołujący uzyskałby zamówienie, tym samym odwołujący może ponieść szkodę w postaci 

utraconych zysków z realizacji umowy zawartej z zamawiającym.  

Postępowanie  dotyczy  Projektu  pn.  „Budowa  parku  miejskiego  na  terenie  bulwarów  w 

Oświęcimiu realizowana w ramach zadania pn. Oświęcimska Przestrzeń Spotkań  

Przedmiotem zamówienia, do wykonania którego zobowiązany będzie wykonawca wybrany w 

niniejszym  postępowaniu,  jest  wykonanie  zgodnie  z  warunkami  określonymi  przez 

z

amawiającego robót budowlanych wraz z dostawą niezbędnych materiałów i urządzeń oraz 

realizacją wszelkich czynności towarzyszących w ramach inwestycji, polegających m. in. na:  

a) 

demontażu (rozbiórce) elementów małej architektury i słupów oświetleniowych,  

b) 

remoncie  ulic  Parkowej  i  Przecznej,  istniejących ciągów  pieszych,  pieszo-jezdnych  i 

jezdnych,  

c) 

budowie  ciągów  pieszo-rowerowo-rolkowych  o  nawierzchni  asfaltowej  z  pętlą 

spinającą, o długości 600 m oraz ciągów pieszych wyniesionych na wysokość około 40 cm 

nad poziom gruntu o poszyciu z drewna,  

d) 

wykonaniu  parku  mgieł,  placu  wodnego,  placu  zabaw,  boiska  do  piłki  plażowej, 

wybiegu dla psów, parkingu, placu dla kamperów utwardzonego betonową kostką ażurową,  

e) 

dostawie  i  montażu  toalet  publicznych,  zbiornika  retencyjnego,  montażu  budek 

lęgowych,  elementów  wyposażenia  (deszczochrony,  siłownia  terenowa,  urządzenia  placu 

zabawa na górkach, ławki, stojaki na rowery, kosze na śmieci, ogrodzenie systemowe),  

f) 

przemalowaniu napowietrznej magistrali ciepłowniczej przecinającej park w centralnej 

jego części,  

g) 

wycince  drzew  chorych  i  zagrażających  bezpieczeństwu  oraz  przesadzenie 

istniejących  młodych  drzew,  kolidujących  z  planowaną  inwestycją  wraz  z  nowymi 

nasadzeniami  drzew,  krzewów  i  bylin  wraz  z  ich  pielęgnacją  przez  okres  3  lata  od  dnia 

wykonania zamówienia.  

3) Szczegółowy opis i zakres przedmiotu zamówienia wraz z wymaganiami Zamawiającego, 

warunki  realizacji  zamówienia,  odbioru  i  rozliczenia,  warunki  gwarancji  i  rękojmi  określone 

zostały w dokumentach przedmiotowego zamówienia załączonych do SWZ:  

a) 

dokumentacji projektowej,  

b) 

przedmiarze robót,  

c) 

wzorze umowy w sprawie niniejszego zamówienia publicznego,  

d) 

wzorze dokumentu gwarancyjnego.  

Zakres  rzeczowy  zamówienia  obejmuje  w  szczególności  następujące  usługi  związane  z 

zagospodarowaniem terenów zieleni:  

• 

wycinki drzew  

• 

sadzenia nowych drzew  

• 

nasadzenia krzewów  

• 

sadzenia  bylin,  roślin  cebulowych,  pnączy  i  zakładania  trawników  • 

humusowania skarp wraz z ich obsianiem.  

Zgodnie z Wzorem umowy:  

§2 Przedmiot Umowy  

Szczegółowy opis i zakres przedmiotu Umowy, z zastrzeżeniem, o którym mowa w ust. 7, wraz 

z  wymaganiami  Zamawiającego  oraz  szczegółowe  warunki  realizacji  Umowy  określone 

zostały w aktualnych:  

1) udostępnionych Wykonawcy:  

a) projekcie budowlany: (…)  

– 

część 8a - Projekt gospodarki istniejącymi drzewostanem;  

– 

część 8b - Projekt nasadzeń roślinnych;  

f) projekcie wykonawczym (…)  

– część 8a - Projekt gospodarki istniejącymi drzewostanem;  

– część 8b - Projekt nasadzeń roślinnych.  

Zgodnie  z  SWZ  elementem  treści  oferty  były  w  szczególności  Zestawienie  planowanych 

kosztów (kosztorys ofertowy uproszczony) – powyższe miało bezpośredni związek z przyjętym 

zgodnie z Wzorem umowy sposobem rozliczenia prac w formule kosztorysowej (na podstawie 

obmiaru powykonawczego).  

Zgodnie z SWZ w zakresie opisu sposobu obliczenia ceny oferty:  

XVI. SPOSÓB OBLICZENIA CENY  

Wykonawca winien podać cenę ofertową w PLN obliczoną na zasadach określonych w 

SWZ,  w  oparciu  o  całość  dokumentacji  udostępnionej  przez  Zamawiającego  w  związku  z 

prowadzonym postępowaniem za wykonanie całości przedmiotu zamówienia zgodnie z jego 

opisem 

zawartym w dokumentach zamówienia.  

Cenę  ofertową  należy  określić  poprzez  zestawienie  planowanych  kosztów  w  formie 

kosztorysu  ofertowego,  sporządzonego  na  podstawie  dokumentów  przedmiotowego 

zamówienia na bazie przedmiaru robót.  

Zgodnie z Wzorem umowy §10 Warunki rozliczenia:  

Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu Umowy ustala się w formie wynagrodzenia 

kosztorysowego.  

Szacunkowe  wynagrodzenie  Wykonawcy  przewidziane  za  wykonanie  całości 

przedmiotu Umowy wynosi _____________ zł brutto (słownie: ________________) /zgodnie 

z ofertą Wykonawcy/.  

Rozliczenie Umowy nastąpi na podstawie cen jednostkowych wskazanych przez  

Wykonawcę w kosztorysie ofertowym, chyba że szczególny zapis Umowy stanowi inaczej  

Nie ulega 

dla odwołującego wątpliwości, że prace związane z zagospodarowaniem zieleni:  

zostały  opisane  w  odrębnej  części  dokumentacji  projektowej  (projekt  budowlany  i 

wykonawczy),  są  objęte  zakresem  zamówienia,  prace  te  będą  przedmiotem  odrębnego 

rozliczenia  (odrębne  fakturowanie  powykonawcze  na  podstawie  rzeczywiście  wykonanych 

robót).  

Zakres  rzeczowy  prac  objętych  zagospodarowaniem  zieleni  stanowi  zakres  wyodrębniony 

rzeczowo i jego realizacja nie warunkuje realizacji pozostałych robót a sam zakres, którego 

dotyczy może być zrealizowany siłami podwykonawców - specjalistycznych firm zajmujących 

się zagospodarowaniem zieleni (w tej formule zwykle są wykonywane takie czynności).   

Odnośnie  kwestii  udziału  wartościowego  prac  związanych  z  zagospodarowaniem  zieleni 

umieszczono  poniżej  zestawienie  tabelaryczne  obrazujące  udział  wartości  pozycji,  których 

dotyczą zarzuty odwołania.:  

 Lp. 

Opis  Arco System  Krisbud 

Inwestor  

Przygotowanie terenu pod budowę   

Przygotowanie terenu pod budowę - wycinki 

89 672,58 zł  23 434,97 zł  55 

239,97 zł 

Gospodarowanie roślinnością 

Sadzenie drzew 

133 320,85 zł  190 761,15 zł  460 672,83 zł 

Nasadzenia krzewów 98 179,16 zł  173 015,48 zł  414 125,78 zł 

Byliny, rośliny cebulowe, pnącza, trawniki  1 309 294,75 zł 

1  354  491,51  zł

1 136 402,17 zł 

Roboty Konstrukcyjne 

4.1.5  Humusowanie skarp z obsianiem przy grub.  

Warstwy humusu 5 cm R = 0,955 M = 1,000 S =  

18 076,10 zł  12 210,80 zł  8 760,22 zł 

Zieleń netto  1 648 543,44 zł 

1 753 913,91 zł 

2 075 200,97 zł 

Oferta netto 

20 489 862,00 zł 

19 421 276,62 zł 

14 918 969,21 zł 

% wartość zieleni w stosunku do całości zamówienia netto 

Powyższe  zestawienia  wskazują  jednoznacznie  dla  odwołującego,  że  mamy  do  czynienia, 

wbrew twierdzeniu Zamawiającego zawartemu w uzasadnieniu czynności odrzucenia oferty, 

z istotnym elementem składowym zamówienia zarówno w odniesieniu do prac jakie mają być 

wykonane w obrębie zamówienia jak również pod względem wartości co wyklucza stanowczo 

argumentację  o  marginalnym  udziale  rzeczowym  czy  też  wartościowym  tych  prac  –  jako 

uzasadnieniu do traktowania ich jako nierozłącznego elementu świadczenia kompleksowego, 

a w konsekwencji konieczności  zastosowania do nich stawki podstawowej VAT 23%.  

Podczas  gdy  dla  z

amawiającego  istotnym  argumentem  za  tezą  o  obowiązku  zastosowania 

jednolitej  podstawowej  stawki  podatku  VAT  ma  być  marginalna  wartość  prac  –  zgodnie  z 

uzasadnieniem odrzucenia oferty o

dwołującego:  

Powyższe związane  jest  w szczególności  z faktem,  że  usługi  związane  z  zielenią stanowią 

marginalną  część  przedmiotu  zamówienia,  nie  zaś  jego  istotę,  a  ich  realizacja  będzie 

prowadzona głównie w celu umożliwienia wykonawstwa robót budowlanych przewidzianych 

zamówieniem lub w ścisłym związku z nimi, nie zaś w odłączeniu od tychże robót.  

Na marginesie 

odwołujący wskazał, że już sam przedmiot zamówienia realizowany w parku 

miejskim  ma  bezpośredni  związek  z  pracami  z  zakresu  zagospodarowania  zieleni  co 

z

amawiający także pomija.   

SWZ w odniesieniu do stawek podatku VAT.  

Zgodnie z SWZ z

amawiający wymagał od wykonawców samodzielnego ustalenia  

i identyfikacji stawki podatku VAT i nie narzucał żadnej ani w OPZ ani SWZ ani też wzorze 

umowy.  

Dodatkowo we wzorze Umowy z

amawiający wprost wskazuje:  

§10  

Warunki rozliczenia  

4. Wynagrodzenie Wykonawcy wyliczane będzie jako suma iloczynów ilości robót faktycznie 

wykonanych  oraz  odebranych  i  odpowiadających  takim  robotom  cen  jednostkowych,  z 

uwzględnieniem  obowiązujących  w  Polsce  podatków,  łącznie  z  VAT,  oraz  ewentualnych 

innych 

opłat związanych z wykonywaniem przedmiotu Umowy  

W świetle powyższego każdy wykonawca miał obowiązek dokonania samodzielnego ustalenia 

stawki  podatku  VAT  dla  przedmiotu  zamówienia,  przy  czym  odpowiedzialność  za  jego 

ustalenia spoczywała po stronie wykonawcy.  

Powyższe potwierdza, że Zamawiający nie narzucił w SWZ stawki podatku VAT, a zatem do 

obowiązków  wykonawców  należało  zastosowanie  właściwej  stawki  podatku  pod  rygorem 

odrzucenia oferty w trybie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.  

Zgodnie z art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy 

zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera ona błędy 

w  obliczeniu  ceny  lub  kosztu 

–  a  nieprawidłowe  podanie  stawki  podatku  VAT  należy 

zakwalifikować jako błąd w obliczeniu ceny oferty, co powoduje konieczność odrzucenia oferty 

na podstawie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.   

Potwierdzeniem  tezy,  że  nieprawidłowe  określenie  stawki  podatku  VAT  stanowi  błąd  w 

obliczeniu  ceny  w  przepisów  ustawy  znajduje  się  w  uchwałach  Sądu  Najwyższego  z  21 

października  2011  r.  (sygn.  akt.  III  CZP  52/11  i  III  CZP  53/11),  w  których  stwierdzono,  że 

zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT stanowi nieusuwalny błąd w obliczeniu ceny 

oferty powodujący obowiązek jej odrzucenia. Jednolite w tym zakresie jest także orzecznictwo 

KIO (np. wyrok z dnia 9 maja 2019 r., KIO 728/19, wyrok z dnia 21 maja 2018 r., KIO 880/18).  

Podkreślił, że zastosowanie nieuprawnionej, wadliwej w stosunku do przedmiotu zamówienia 

i niewłaściwej (obojętnie czy preferencyjnej czy podstawowej) stawki podatku VAT, skutkuje 

błędem w obliczeniu ceny.  

Powołał orzecznictwo Izby tak przykładowo:  

KIO 79/2024 wyrok z dnia 1 lutego 2024 r.  

KIO 838/23, wyrok z dnia 12 kwietnia 2023 r.  

Odwołujący,  zgodnie  z  informacją  wskazaną  w  wierszu  ”VAT”  kosztorysu  ofertowego, 

skalkulował cenę ofertową brutto oferty z zastosowaniem mieszanej stawki VAT 8 i 23%.  

Dwaj  pozostali  wykonawcy  poprzedzający  odwołującego  w  rankingu  dokonali  wyceny  przy 

zastosowaniu jednolitej tj. podstawowej stawki podatku VAT dla całego zakresu rzeczowego 

zamówienia.  

Zamawiający, w dniu 30.08.br. skierował do odwołującego wezwanie w trybie art. 223 ust 1 

wnosząc o:  

• 

przedstawienie  uzasadnienia  dla  takiej  kalkulacji  ceny  ofertowej  ze  wskazaniem 

przesłanek zastosowania stawki VAT 8 %.   

• 

określenie, do jakiego zakresu przedmiotu zamówienia – do jakich pozycji kosztorysu 

ofertowego - 

zastosowano stawkę VAT w wysokości 8%.  

Odwołujący  stawkę  Vat  w  wysokości  8%  zastosował  do  usług  związanych  z 

zagospodarowaniem terenów zieleni, w tym:  

wycinek drzew  

sadzenia nowych drzew  

nasadzenia krzewów  

sadzenia bylin, roślin cebulowych, pnączy i zakładania trawników  

humusowania skarp wraz z ich obsianiem.  

Jako  załącznik  nr  1  do  wyjaśnień  stawki  VAT  dołączono  kosztorys  ofertowy,  w  którym 

dodatkowo  szczegółowo  rozpisano  stawkę  VAT  zastosowaną  do  poszczególnych  pozycji 

kosztorysowych.  W  załączniku nr  1  zaprezentowano również ceny  jednostkowe brutto oraz 

wartości  brutto  poszczególnych  pozycji  kosztorysowych  dla  wykazania  spójności  „wartości 

razem brutto” z ceną ofertową brutto złożoną wraz z ofertą (24 955 733,56 pln brutto).  

Odwołujący  zgodnie  z  żądaniem  zamawiającego  poza  identyfikacją  pozycji  kosztorysu  do 

których  zastosował  stawkę  8%  VAT  przedstawił  uzasadnienie  prawne  i  faktyczne  przyczyn 

zastosowania dla wskazanych pozycji kosztorysowych tej stawki preferencyjnej.  

Uzasadniając podstawę zastosowania stawki preferencyjnej VAT wykonawca w szczególności 

wskazał na następujące okoliczności:  

Wykonawca  zastosował  preferencyjną  stawkę  podatku  VAT  dla  usług  związanych  z 

gospodarowaniem zielenią na podstawie art. 146a ust. 2 Ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o 

podatku od towarów i usług (zwanej dalej „Ustawą o VAT”). W załączniku nr 3 do ustawy o 

VA

T, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, 

w  poz.  52  wymieniono  "Usługi  związane  z  zagospodarowaniem  terenów  zieleni"  zgodnie  z 

grupą  PKWiU  81.30.  W  ramach  grupy  PKWiU  81.30  znajduje  się  podgrupa:-  -  81.30.12.0 

PKWiU - 

"Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni".  

Zgodnie  z  wyjaśnieniami  GUS  PKWiU  2015,  grupa  PKWiU  81.30.12.0  "Usługi  związane  z 

zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni" obejmuje:  

usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnację i utrzymanie:  

parków i ogrodów  

przy domach wielomieszkaniowych,  

przy  budynkach  użyteczności  publicznej  i  częściowo  publicznej  (szkoły,  szpitale, 

budynki administracyjne, kościoły itp.),  

na terenach miejskich (parki miejskie, strefy zieleni, cmentarze itp.),  

zieleni  autostrad,  ulic,  dróg  kolejowych  i  tramwajowych,  brzegów  dróg  wodnych,  w 

portach itp.,  

przy budynkach przemysłowych i handlowych,  

zieleni  

budynków (zieleń fasad, ogrody na dachach i wewnątrz budynków itp.),  

terenów  sportowych  (boiska  do  piłki  nożnej,  pola  golfowe,  itp.),  terenów 

przeznaczonych do gier i zabaw na świeżym powietrzu i innych terenów rekreacyjnych (np. 

trawniki przeznaczone do zażywania kąpieli słonecznych,),  

wód  stojących  i  płynących  (zbiorniki  wodne,  bagna,  stawy,  baseny  kąpielowe,  fosy, 

strumyki, potoki, rzeki, systemy oczyszczania ścieków),  

zagospodarowanie  terenów  zieleni  i  dokonywanie  zasadzeń  w  celu  ochrony  przed 

hałasem, wiatrem, erozją, oślepianiem lub dla ułatwienia widoczności,  

pozostałe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni innych niż rolnicze i 

leśne:  renaturalizacja,  rekultywacja,  melioracja  gruntów,  tworzenie  obszarów  retencyjnych, 

zbiorników burzowych itp.,  

usługi  projektowe  i  budowlane  w  zakresie  drobnych  prac  związanych  z 

zagospodarowaniem  pozostałych  terenów  zieleni  (kształtowania  terenu,  budowy  ścian 

oporowych, ścieżek spacerowych itp.).  

W związku z powyższymi wyjaśnieniami GUS, zdaniem odwołującego, właściwą klasyfikacją 

PKWiU  dla  usługi  zagospodarowania  zieleni  na  terenie  Oświęcimskiej  Przestrzeni  Spotkań 

(stanowiącej park miejski i teren rekreacyjny) jest klasyfikacja PKWiU 81.30.12.0.  

Zdaniem  o

dwołującego  powyższe  wskazuje  jednoznacznie  konieczność  zastosowania  w 

przedmiotowym postępowaniu preferencyjnej stawki VAT 8% dla zakresu usług związanych z 

zagospodarowaniem  terenów  zieleni,  a  co  istotne  zamawiający  odrzucając  ofertę 

o

dwołującego nie kwestionuje powyższych ustaleń.  

Poza  wskazanym  uzasadnieniem  faktycznym  i  prawnym,  które  jasno  potwierdza,  że 

uwzględniając przedmiot zamówienia, jego zakres rzeczowy oraz obowiązujące regulacje w 

zakresie  podatku  VAT  dla  objętego  zamówieniem  zakresu  prac  związanych  z 

zagospodarowaniem z

ieleni jedyną właściwą stawką  podatku jest stawka 8% VAT.  

Odwołujący  poza  argumentacją,  o  której  mowa  powyżej  dla  potwierdzenia  prawidłowości 

zastosowania stawki 8% VAT dla wskazanego zakresu czynności powołał zarówno aktualne 

orzecznictwo KIO jak również stanowiska organów skarbowych.  

Powołał:  

uchwałę KIO/KD 28/22  

Analogicznie stanowiska organów podatkowych:  

- interpretacja z dnia 22 maja 2022 r. 0112-KDSL2-2.440.50.2022.2.IP,  

pismo Dyrektora Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  dnia  23  września  2019  r.  (sygn.  0115- 

KDIT1-1.4012.463.2019.2.KM)  

Jak wynika z powyższych ustaleń oraz uzasadnienia zastosowanej stawki VAT w złożonych 

wyjaśnieniach prawidłową stawką VAT do wskazanego zakresu rzeczowego prac jest stawka 

preferencyjna 8%.  

Zatem  w  przypadku  wyceny  oferty  dla  wskazanego  zakresu  prac  przy  zastosowaniu 

nieprawidłowej  stawki  23%  powyższe  stanowi  błąd  w  obliczeniu  ceny  oferty  i  obliguje  do 

odrzucenia oferty w trybie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.  

Odwołujący  podkreślił,  że  zamawiający  w  przedmiotowym  postępowaniu  uznał  a  priori,  że 

jedyną  poprawną  stawką  podatku  VAT  jest  stawka  podstawowa  23%  czego  konsekwencją 

było zaniechanie wezwania przez Zamawiającego pozostałych wykonawców – w tym dwóch 

poprzedzających w rankingu ofert Odwołującego do udzielenia wyjaśnień w tym zakresie.  

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego.  

Co istotne z

amawiający co wynika z lektury uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego w 

żaden sposób nie neguje prawidłowości zastosowania dla wskazanego zakresu rzeczowego 

stawki VAT 8%.    

Zamawiający  uznaje  jedynie  (nie  kwestionując  samej  stawki  8%  do  zakresu  związanego  z 

utrzymaniem  zieleni),  że  wobec  świadczenia  kompleksowego  wykluczona  jest 

dopuszczalność  zastosowania  stawki  właściwej  dla  świadczeń  których  wprost  dotyczy  tj. 

stawki preferencyjnej.  

Zasady  opodatkowania  świadczeń  stosownie  do  ich  zakresu  rzeczowego.  Świadczenie 

kompleksowe jako wyjątek od zasady odrębnego opodatkowania poszczególnych świadczeń.  

Zamawiający jak wynika z uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego stoi na stanowisku, 

że w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym które nawet nie uprawnia 

a obliguje wykonawców do wyceny z zastosowaniem jednolitej stawki podatku VAT.   

Cechą  charakterystyczną  jednego  świadczenia  złożonego  jest  nierozerwalność  jego 

poszczególnych elementów. Również w sytuacji, gdy świadczeniobiorca nie może otrzymać 

jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym. 

Jeżeli zatem świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości 

z punktu widzenia nabywcy - 

wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa 

(lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.  

W  przedmiotowej  sprawie  co  zostało  wykazane  w  złożonych  wyjaśnieniach  takiej 

nierozerwalnej  więzi  brak.  Prace,  dla  których  odwołujący  zastosował  stawkę  8%  stanowią 

wyodrębnione tak na poziomie dokumentacji projektowej jak i zakresu rzeczowego czynności, 

które  mogą  i  będą  wykonywane  odrębnie  w  stosunku  do  pozostałych  czynności  objętych 

przedmiotem  przetargu.  Dodatkowo  należy  mieć  na  względzie,  że  również  poza  samym 

wykonawstwem tych prac także rozliczenie ich nastąpi osobno powykonawczo.  

Pojęcie  błędu  w  obliczeniu  ceny  w  orzecznictwie  Krajowej  Izby  Odwoławczej,  to  w 

szczególności zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT.  

- wyrok z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt KIO 3404/21, wyrok z dnia 21 maja 2021 r., sygn. 

akt KIO 942/21, wyrok z dnia 26 listopada 2020 r., sygn. KIO 2933/20, wyrok dnia 6 grudnia 

2021 r., sygn. KIO 3404/21).  

Wykonawcy 

KRISBUD 

Sp. 

z 

o.o.  oraz  PRZEDSIĘBIORSTWO  USŁUGOWO-

HANDLOWOTRANSPORTOWE  WIKOS  FRESH  M.  S. 

w  przedmiotowym  postępowaniu 

zakwalifikowali  usługę  zagospodarowania  zieleni  wraz  z  usługą  budowlaną,  jako  usługę 

kompleksową, dlatego też zastosowali stawkę 23%, co wynika z błędnej analizy przedmiotu 

zamówienia określonego w postępowaniu.  

W opinii o

dwołującego, usługi zagospodarowania zieleni, powinny być traktowane odrębnie od 

usługi budowlanej, ponieważ, co do zasady, każde świadczenie dla celów VAT powinno być 

traktowane jako odrębne i niezależne. Z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny 

być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, 

obejmującą  kilka  świadczeń  pomocniczych.  Jeżeli  natomiast  w  skład  świadczonej  usługi 

wchodzić  będą  czynności,  które  nie  służą  wyłącznie  wykonaniu  czynności  głównej, 

zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla 

traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.  

Z uwagi na powyższe, brak jest, zdaniem odwołującego, obiektywnych podstaw do uznania, 

że  usługi  zagospodarowania  terenów  zieleni  oraz  usługi  budowlane  realizowane  w  ramach 

jednego kontraktu objętego SWZ są tak ściśle ze sobą związane, że należałoby je uznać za 

usługę kompleksową.  

Stanowisko  to  znajduje  potwierdzenie  w  orzecznictwie  TSUE,  który  podstawową  zasadę 

odrębności i niezależności świadczeń wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 

28  listopada  2006  r.  w  sprawie  wspólnego  systemu  podatku  od  wartości  dodanej. 

Orzeczn

ictwo  TSUE  wielokrotnie  było  przywoływane  w  interpretacjach  indywidualnych  KIS. 

Przykładowo  w  wyroku  z  dnia  25  lutego  1999  r.,  nr  C-349/96  uznano,  iż:  "Pojedyncze 

świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się 

za 

usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, 

do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy 

uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta 

celu  samego  w  sobie,  lecz  jest  środkiem  do  lepszego  wykorzystania  usługi  zasadniczej". 

Ponadto, zdaniem TSUE, jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej 

elementy  albo  dwie  lub  więcej  czynności  dokonane  przez  podatnika  są  ze  sobą  tak  ściśle 

związane,  że  tworzą  obiektywnie  jedno  niepodzielne  świadczenie  gospodarcze,  którego 

rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.  

Trybunał potwierdził powyższe w wyroku z dnia 27 października 2005 r. Levob Verzekeringen 

BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, sygn. C-41/04 oraz w wyroku z 

dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Financni reditelstvi 

v Usti nad Labem.  

Nie sposób podzielić argumentacji zamawiającego zawartej w uzasadnieniu odrzucenia oferty 

o

dwołującego o zastosowaniu stawki podstawowej z uwagi na uznanie, że występuje tzw.  

"usługa kompleksowa", która winna podlegać opodatkowaniu jednolitą stawką podatku VAT.   

Fakt,  że  całość  świadczenia wchodzącego  w  zakres  przedmiotu  zamówienia wykona  jeden 

wykonawca na podstawie jednej umowy w sprawie zamówienia publicznego nie przesądza o 

kwalifikacji całości świadczenia wykonawcy jako tzw. "usługi kompleksowej".   

W  orzecznictwie  podatkowym  jakkolwiek  podkreśla  się,  że  nie  należy  sztucznie  dzielić 

czynności  złożonych,  to  również  akcentuje  się,  w  szczególności  w  ramach  orzecznictwa 

Trybunału  Sprawiedliwości  Unii  Europejskiej,  iż  przy  ustalaniu  kwalifikacji  podatkowej 

świadczeń pomocniczych przyjmuje się zasadę, że każde świadczenie powinno być uznawane 

za odrębne  i  niezależne.  Podstawową zasadę  odrębności  i  niezależności  świadczeń  TSUE 

wywodzi  z  art.  2  Dyrektywy  2006/112/WE  Rady  z  dnia  28  listopada  2006  r.  w  sprawie 

w

spólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.1.   

W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia 

można uznać  za  jednolitą czynność.  Przykładowo w  wyroku  z  21  lutego 2008  r.  w  sprawie 

C425/06 Ministero dell'Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: "(...) 

gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą 

czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. 

Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla 

zastosowania  stawek  opodatkowania  lub  przepisów  dotyczących  zwolnień  przewidzianych 

przez szóstą dyrektywę (zob. wyroki: z 26 lutego 1999 r. w sprawie C-349/98 CPP oraz z 27 

października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z 

jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne 

(zob.  ww.  wyroki  w sprawach  CPP,  pkt  29,  oraz  Levob  Verzekeringen  i OV  Bank,  pkt  20)". 

Podobnie TSUE  orzekł w  wyroku  z  11 czerwca 2009  r.  w  sprawie C-572/07  RLRE  Tellmer 

Property sro vs. Financni reditelstvi v Usti nad Labem.  

Odwołujący  wskazał,  że  orzecznictwo  TSUE,  które  oparte  jest  na  przepisach  prawa  Unii 

Europejskiej,  daje  podstawę  do  skonstruowania  zasadniczej  tezy,  że  każde  świadczenie 

należy  traktować  odrębnie,  podejście  takie  prezentowane  również  przez  Krajową 

Administrację Skarbową.  

Powołał  interpretację  indywidualną  z  dnia  19  września 2023  r.  Dyrektor Krajowej Informacji 

Skarbowej 0112-KDSL2-1.440.250.2023.4.SS  

Odwołujący  podkreślił,  że  na  odrębność  usług  związanych  z  zagospodarowaniem  terenów 

zieleni opisanych w OPZ wpływa fakt, że są one realizowane w pewien sposób "przy okazji" 

świadczenia usług budowlanych, w celu osiągnięcia efektu ekonomii skali. Sam charakter prac 

budowlanych, 

technologia  ich  wykonania  oraz  kryteria  odbioru  są  zupełnie  inne  niż  usług 

zagospodarowania  terenów  zieleni.  Oznacza  to,  że  realizacja  prac  związanych  z 

zagospodarowaniem terenów zieleni nie prowadzi do postulowanego w powołanych powyżej 

orzeczeniach  TSUE,  konieczności  rozpoznania  "lepszego  celu  wykorzystania  usługi 

zasadniczej", aby uznać tą usługę za usługę złożoną. Prace te mogłyby obiektywnie zostać 

wykonane  przez  podmiot  trzeci,  ponieważ  nie  są  one  w  żaden  sposób  funkcjonalnie, 

technologicznie  oraz  technicznie  związane  w  pracami  budowlanymi  realizowanymi  przez 

wykonawcę w związku z zamówieniem.  

Zagospodarowanie  terenów  zieleni  stanowi  samodzielne  i  niezależne  świadczenie,  które 

mogłoby  zostać  odrębnie  zlecone  i  wykonane  na  podstawie  odrębnej  umowy.  W  skrajnym 

przypadku,  usługi  dotyczące  zagospodarowania  zieleni  mogłyby  nie  zostać  wykonane  w 

ramac

h  danego  zamówienia.  Tym  samym,  zdaniem  odwołującego,  należy  uznać,  iż  w 

omawianej  sprawie  występują  dwie  równorzędne  i  niezależne  od  siebie  (pod  względem 

realizacji i odbioru) czynności, które dla celów opodatkowania VAT powinny być traktowane 

odrębnie: usługa budowlana oraz usługa zagospodarowania zieleni.  

Stanowisko Odwołującego potwierdzają także przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 

23 września 2019 r. 0115-KDIT1-1.4012.463.2019.2.KM oraz interpretacja indywidualna z dnia 

14 czerwca 2019 r. 0112-KDIL1-3.4012.183.2019.1.AK.  

Na odrębność usługi zagospodarowania zieleni wskazuje również fakt, że w ramach tej usługi 

wykonawca  zobowiązuje  się  do  utrzymywania  zieleni  przez  jeszcze  36  miesięcy  po 

zakończeniu budowy (prace pielęgnacyjne). Przykładowo powołał interpretację z dnia 22 maja 

2022 r. 0112-KDSL22.440.50.2022.2.IP.  

Analogicznie interpretacja z dnia 3 listopada 2016 r., IPPP2/4512-632/16-3/BH.   

Odwołujący  wskazał,  że  na  odrębność  usługi  zagospodarowania  zieleni  wskazują  również 

wyroki wydawane przez Krajową Izbę Odwoławczą w podobnych stanach faktycznych. KIO w 

ramach rozstrzyganych sporów, co do zasady wskazuje, że dla usług budowlanych oraz usług 

zagospodarowani

a  terenów  zielonych  powinny  być  stosowane  dwie  odrębne  stawki  VAT. 

(Uchwała KIO z 20 października 2022 r., sygn. KIO/KD 28/22, wyrok KIO z 18 listopada 2020 

r.,sygn. KIO 2742/206, wyrok KIO z dnia 17 września 2020 r., sygn. akt KIO 2076/20, wyrok 

KIO z 2 grudnia 2019 r. sygn. KIO 2341/19).  

W  ocenie  o

dwołującego, stanowisko prezentowane przez zamawiającego o kompleksowym 

świadczeniu jako wymagającym zastosowania jednolitej stawki 23% VAT  jest błędne, gdyż 

prace w zakresie zieleni mają niezależny od pozostałych prac budowlanych charakter, a co za 

tym idzie, nie mogą być częścią świadczenia kompleksowego.   

O niezależności i samodzielności prac w zakresie zieleni świadczy fakt, że:  

pozostają  bez  wpływu  na  zakres  wykonywanych  czynności  zmierzających  do 

osiągniecia ostatecznego efektu w postaci wykonania robót - nie są niezbędne do wykonania 

robót,  wykonane  roboty  i  ich  efekt  będzie  zdatny  do  użytku  nawet  bez  wykonania  prac  w 

zakresie zieleni;  

nie  mają  charakteru  pomocniczego  do  pozostałych  robót  -  celem  prac  w  zakresie 

zieleni  nie  jest  umożliwienie  korzystania  z  robót,  ale  zagospodarowanie  terenów  w  wyniku 

wykonanych robót.  

Realizacja prac w zakresie zieleni jest więc celem samym w sobie:  

prace w zakresie zieleni mogą być wykonane przez inny podmiot, niż wykonawca usług 

budowlanych;  

ich wartość może zostać wyceniona oddzielnie od pozostałych prac, na co wskazuje 

kosztorys ofertowy, w którym wyodrębniono pozycję dotyczące zieleni.  

W  związku  z  powyższym,  według  odwołującego,  nie  można  uznać,  że  dominującym 

składnikiem wykonywanych prac, z punktu widzenia zamawiającego, jest wykonanie robót, a 

prace w zakresie zieleni mają przyczynić się do osiągniecia tego celu.  ̨ 

Zdaniem  o

dwołującego,  prace  w  zakresie  zieleni  stanowią  niezależny  etap  prac  w  ramach 

większego przedsięwzięcia inwestycyjnego. Przy czym, w ramach tego przedsięwzięcia prace 

te  zachowują  swój  niezależny  charakter.  W  konsekwencji  również  dla  celów  podatku  VAT 

powin

ny być one traktowane niezależnie od prac budowlanych.  

Na prawidłowość stanowiska odwołującego wskazuje również orzecznictwo KIO: w tym m.in. 

wyrok Krajowej Izby Odwoławczej z 25 sierpnia 2021 r. o sygn. 2041/21 KIO 2041/21, uchwałę 

Krajowej Izby Odwoławczej z dnia 2022-10-20, KIO/KD 28/22.  

Odnosząc  się  zaś  do  kwestii  wymiaru  stawki  podatku  VAT  dla  usług  związanych  z 

zagospodarowaniem zieleni, należy odwołać się do bezwzględnie obowiązujących przepisów 

prawa  krajowego  oraz  interpretacji  podatkowych  wydanych  przez  organy  podatkowe. 

Stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku 

od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm., dalej - "Ustawa o VAT") 

podstawowa stawka podatku VAT w roku 2023, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 

119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy o VAT wynosi 23%.  

Ustawodawca  przewidział  jednakże  szereg  wyjątków  od  reguły  kształtowania  wymiaru 

obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT w oparciu o stawkę podstawową. Wskazać 

można  chociażby  na  relewantną  w  niniejszej  sprawie  regulację  art.  146ea  ust.  2  Ustawy  o 

VAT

, zgodnie z którą stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 Ustawy 

o VAT oraz tytule załącznika nr 3 do Ustawy o VAT w roku 2023 wynosi 8%. Lektura załącznika 

nr 3 do Ustawy o VAT nie pozostawia żadnej wątpliwości, iż pośród towarów i usług objętych 

preferencyjną  stawką  podatku  VAT  w  wysokości  8%  znajdują  się  "Usługi  związane  z 

zagospodarowaniem  terenów  zieleni"  przyporządkowane  w  Polskiej  Klasyfikacji  Wyrobów  i 

Usług (dalej - "PKWiU") do klasy 81.30.  

W ocenie o

dwołującego, mając na uwadze zakres świadczeń opisanych w OPZ w niniejszym 

postępowaniu należało dokonać wyceny świadczenia z zastosowaniem preferencyjnej stawki 

podatku VAT w wymiarze  8%, a nie jak uczynili to wskazani wykonawcy - podstawowej stawki 

podatku  VAT  w  wymiarze  23%.  Stanowisko  o

dwołującego  znajduje  potwierdzenie  w  treści 

interpretacji indywidualnych i wiążących informacjach stawkowych (WIS) wydawanych przez 

organy podatkowe.  

Odnosząc  się  do  kwestii  wymiaru  stawki  podatku  VAT  dla  świadczeń  związanych  z 

zagospodarowaniem  zieleni,  należy  odwołać  się  w  szczególności  do  bezwzględnie 

obowiązujących przepisów prawa krajowego oraz interpretacji podatkowych wydanych przez 

organy podatk

owe, które uwzględniają orzecznictwo, w tym również orzecznictwo TSUE, przy 

czym, jak wskazano w wyroku NSA z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. akt: I FSK 567/15, cyt.  

Dyrektor  Krajowej  Informacji  Skarbowej  w  wiążącej  informacji  stawkowej  (WIS) 

0111KDSB11.440.29.2022.2.WK z dnia 7 kwietnia 2022 r. wprost wskazał, że usługi objęte 

kodem PKWiU 2015 - 

81.30 winny być opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 8%.  

Tożsame  konkluzje  wynikają  z  interpretacji  indywidualnej  z  dnia  18  grudnia  2018  r. 

0112KDIL11.4012.763.2018.1.SJ  Dyrektora  Krajowej  Administracji  Skarbowej 

jak również z 

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2016 r., 

IPPP2/4512-632/16-3/BH.  

W świetle powyższego nie może budzić wątpliwości, że wykonawcy którzy zastosowali stawkę 

23% do całego zakresu prac w tym zagospodarowania zieleni wadliwie zastosowali stawkę 

podstawową podatku VAT do wyceny świadczeń związanych z zagospodarowaniem zieleni. 

Konsekwencją niedochowania wymaganej staranności i złożenia oferty zawierającej wycenę 

świadczenia  z  zastosowaniem  nieprawidłowej  stawki  podatku  VAT  jest  ziszczenie  się 

przesłanki  odrzucenia  oferty  opisanej  w  art.  226  ust.  1  pkt  10  ustawy.  Przywołany  przepis 

nakazuje bowiem zamawiającemu odrzucić ofertę zawierającą błąd w obliczeniu ceny.  

Pojęcie "błędu w obliczeniu ceny" w orzecznictwie Krajowej Izby Odwoławczej interpretowane 

jest  m.in.  jako  zastosowanie  nieprawidłowej  stawki  podatku  VAT.  Pogląd  taki  KIO 

zaprezentowała  chociażby  w  wyroku  z  dnia  9  listopada  2021  r.,  sygn.  akt  KIO  3404/21. 

Analogicznie KIO wypowiedziała się również w wyroku z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt: KIO 

942/21 oraz tożsame stanowisko KIO zaprezentowano również w wyroku z dnia 26 listopada 

2020  r.,  sygn.  akt:  KIO  2933/20.  Jako  błąd  w  obliczeniu  ceny  kwalifikowane  jest  także 

dokonanie  wyceny  świadczenia  z  zastosowaniem  stawki  podstawowej  podatku  VAT,  w 

sytuacji,  gdy  winna  znaleźć  zastosowanie  stawka  preferencyjna.  Prawidłowość  takiej 

konstatacji KIO potwierdziła m.in. w wyroku z dnia 6 grudnia 2021 r., sygn. akt: KIO 3404/21.  

W  świetle  powyższego,  zastosowanie  przez  KRISBUD  Spółka  z  ograniczoną 

odpowiedzialnością, 

oraz 

PRZEDSIĘBIORSTWO 

USŁUGOWO-HANDLOWO-

TRANSPORTOWE  WIKOS  FRESH  M.  S.  podstawowej  stawki  podatku  VAT  do  wyceny 

świadczenia  związanego  z  zagospodarowaniem  zieleni,  w  sytuacji  gdy  właściwe  było 

zastosowanie stawki preferencyjnej stanowi błąd w obliczeniu ceny, który winien był skutkować 

odrzuceniem  tych  ofert.  Zaniechanie  dok

onania  tej  czynności  przez  zamawiającego  i 

dokonanie wyboru oferty tego wykonawcy jako najkorzystniejszej w postępowaniu stanowi zaś 

rażące naruszenie ustawy.  

W  przedmiotowym  postępowaniu  świadczenie  dotyczące  zagospodarowania  zieleni  nie 

warunkuje  w  żadnym  stopniu  wykonania  robót  budowlanych.  Świadczenia  związane  z 

zagospodarowanie terenów zielonych nie mogą być zatem uznane za stanowiące immanentny 

element  rea

lizacji  głównego  zamierzenia  inwestycyjnego,  które  planuje  zrealizować 

z

amawiający,  gdyż  mogłyby  ono,  bez  żadnych  ograniczeń,  zostać  wykonane  odrębnie  od 

robót budowlanych, w ramach odrębnego, później nawiązanego stosunku zobowiązaniowego.  

W  świetle  złożonych  w  postępowaniu  przez  odwołującego  szczegółowych  wyjaśnień 

dotyczących stawki podatku oraz powołanych interpretacji i orzecznictwa nie budzi wątpliwości 

fakt, że sporna część zamówienia (zagospodarowanie zieleni) powinna być wyodrębniona pod 

względem podatkowym, gdyż w tym zakresie zastosowanie ma odrębna stawka podatkowa w 

wysokości 8%.   

Tym samym, świadczenie obejmujące przedmiot zamówienia w tej sprawie nie powinno być 

uznane za świadczenie kompleksowe, objęte jednolitą stawką podatku VAT w wysokości 23%. 

Prace  w  zakresie  zieleni  stanowią  bowiem  niezależny  etap  prac  w  ramach  większego 

przedsięwzięcia inwestycyjnego, w ramach tej inwestycji prace te zachowują swój niezależny 

charakter. W konsekwencji, również dla celów podatku VAT prace te powinny być traktowane 

niezależnie od robót budowlanych.  

W  ocenie  o

dwołującego,  kluczowa  jest  w  sprawie  ocena,  czy  w  aktualnym  postępowaniu 

mając  na  uwadze  charakter  i  zakres  przedmiotu  zamówienia,  mamy  do  czynienia  z  usługą 

kompleksową,  zważywszy,  że  istota  świadczenia  kompleksowego  polega  na  tym,  że  kilka 

świadczeń pozostaje ze sobą w takim związku, który powoduje, że z ekonomicznego punktu 

widzenia tworzą one całość, jedną nierozerwalną czynność.  

Należy  zatem  dla  oceny  dopuszczalności  zastosowania  w  sprawie  teorii  świadczeń 

powiązanych ustalić, czy:  

świadczenia związane z zagospodarowaniem terenów zielonych objęte przedmiotem 

zamówienia  mogą  być  uznane  za  świadczenie  stanowiące  immanentny  element  realizacji 

inwestycji w takim stopniu, że tworzą jedną czynność z robotami budowlanymi:  

czy  pomiędzy  tymi  usługami  występuje  związek  o  charakterze  nierozerwalnym  (bez 

jednego świadczenia drugie nie jest możliwe do wykonania),  

czy  świadczenie  dotyczące  zagospodarowania terenów  zielonych  jest  niezbędne  do 

wykonania głównego przedmiotu zamówienia.  

W  ocenie  o

dwołującego  w  realiach  sprawy  odpowiedź  na  każde  z  powyższych  pytań  jest 

negatywna 

– w konsekwencji wykluczone jest traktowanie świadczenia jako kompleksowego 

a co za tym idzie zastosowanie stawki jednolitej 23%.  

W sprawie występują równorzędne i niezależne od siebie (pod względem realizacji i odbioru) 

czynności, które mogą być wykonane oddzielnie i niezależnie od siebie, które także dla celów 

opodatkowania  VAT  powinny  być  traktowane  odrębnie:  usługa  budowlana  oraz  usługa 

zagospodarowania zieleni.   

Popiera  dodatkowo  stanowisko  o

dwołującego  ustalony  sposób  rozliczenia  prac  – 

kosztorysowy.  

W  przedmiotowej  sprawie  kuriozalna  jest  sytuacja,  w  której  zamawiający  odrzuca  ofertę 

wykonawcy, który stosuje prawidłową dla wskazanego zakresu rzeczowego stawkę podatku 

VAT  (nie  kwestionując  bezpośrednio  jej  poprawności),  a  jednocześnie  uznaje,  że  pozostali 

wykonawcy którzy wycenili ofertę przy zastosowaniu nieuprawnionej jednolitej stawki podatku 

złożyli  oferty  nie  zawierające  błędu  w  obliczeniu  ceny,  z  uwagi  na  forsowaną  przez 

z

amawiającego na etapie rozstrzygnięcia postępowania teorię świadczenia kompleksowego.  

Odnosząc  się  do  uzasadnienia  odrzucenia  oferty  odwołującego  przez  zamawiającego  – 

przedstawione uzasadnienie w żaden sposób nie kwestionuje powołanej przez odwołującego 

w  wyjaśnieniach  stawki  podstawy  prawnej  z  ustawy  o  VAT  jak  również  kwalifikacji 

poszczególnych  świadczeń  w  odniesieniu  do  grupowania  PKWiU.  W  konsekwencji  według 

odwołującego uznać należy, że sam fakt zastosowana stawki 8% dla tak ustalonego zakresu 

rzeczowego  świadczeń  wyspecyfikowanych  w  wyjaśnieniach  nie  jest  przez  zamawiającego 

kwestionowany.  

Cała  argumentacja  i  uzasadnienie  odrzucenia  oferty  odwołującego  z  powodu  błędu  w 

obliczeniu  ceny  sprowadza  się  do  twierdzenia,  że  przedmiot  całego  zamówienia  wraz  z 

pracami z zakresu zagospodarowania zieleni jest świadczeniem kompleksowym.  

W ocenie o

dwołującego, co zostało wykazane w wyjaśnieniach i jest w całości podtrzymane w 

odwołaniu,  przedmiotowe  zamówienie  nie  jest  świadczeniem  kompleksowym  co  z  jednej 

strony  upoważnia  i  zobowiązuje  wykonawcę  do  wyceny  przy  zastosowaniu  stawek 

podatkowych  właściwych  do  poszczególnych  zakresów  –  prac    w  tym  8%  VAT  dla 

zagospodarowanie  zieleni,  a  z  drugiej  strony  wyklucza  możliwość  wykorzystania  teorii 

świadczeń kompleksowych uzasadniających zastosowanie dla całego zakresu zamówienia i 

poszczególnych świadczeń stawki jednolitej VAT. W konsekwencji to oferty poprzedzające w 

rankingu o

dwołującego zawierają błędy w obliczeniu ceny i to one winny być odrzucone na 

podstawie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.  

Na  marginesie 

odwołujący  wskazał,  że  zamawiający  powołuje  się  w  uzasadnieniu  na 

interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2023 r. o 

sygn. 0114-KDIP42.4012.241.2023.1.WH.  

Zamawiający  uzasadniając  konieczność  zastosowania  na  potrzeby  podatkowe  teorii 

świadczeń kompleksowych wskazuje, że uzasadnieniem dla niej ma być okoliczność, że:  

Zamiarem  z

amawiającego  wyrażonym  w  dokumentach  zamówienia  jest  uzyskanie  od 

wykonawcy świadczenia kompletnego, jednolitego i całościowego, którego głównym wynikiem 

będzie park miejski rozumiany jako kompleks o charakterze zespołu obiektów budowlanych 

zlokalizowany w obrębie terenów zielonych już istniejących.  

Tymczasem zakres świadczeń obejmuje w zakresie robót budowlanych:   

budowę  placu  zabaw,  budowę  parku  wodnego,  budowę  parkingu,  dróg,  ścieżek, 

chodników, a w zakresie  zagospodarowania zieleni:  

wycinki, nasadzenia drzew, krzewów, bylin i traw ozdobnych oraz pielęgnacje.  

Sam fakt, że prace te wystąpią na terenie parku miejskiego nie uzasadnia zastosowania z tego 

powodu jednolitej stawki podatku VAT skoro wyodrębnione świadczenia objęte zamówieniem  

są opodatkowane stawką odmienną niż pozostały zakres robót budowlanych. 

19 września 2024 r. zamawiający poinformował o wniesieniu odwołania.  

20  września  2024  r.  do  postępowania  odwoławczego  po  stronie  zamawiającego  przystąpił 

wykonawca  KRISBUD  spółka  z  ograniczoną  odpowiedzialnością  z  siedzibą  w  Trzebini,  ul. 

Lipcowa 58 wskazując, że ma interes w rozstrzygnięciu na korzyść zamawiającego, bo jego 

oferta  została  uznana  za  najkorzystniejszą  i  ma  realną  szansę  na  uzyskanie  zamówienia. 

Uwzględnienie  odwołania  pozbawiałoby  go  tej  szansy.  Zgłoszenie  zostało  wniesione  przez 

prezesa zarządu, a do zgłoszenia dołączono dowody jego przekazania stronom.  

Zamawiający  w  dniu  2  października  2024  r.  złożył  odpowiedź  na  odwołanie  wnosząc  o  o 

oddalenie odwołania w całości. 

Zamawiający  podniósł,  że  przedmiotem  objętego  odwołaniem  postępowania  jest  Budowa 

parku  miejskiego  na  terenie  bulwarów  w  Oświęcimiu  realizowana  w  ramach  zadania  pn. 

Oświęcimska  Przestrzeń  Spotkań,  i  taki  też  jest  cel  umowy,  która  realizowana  ma  być  w 

przedmiocie tegoż zamówienia.  

Wynika to wprost z zapisu § 1 wzoru umowy upublicznionego wraz z pozostałymi dokumentami 

zamówienia, gdzie określono, że „Celem Umowy jest wykonanie Projektu pn. „Budowa parku 

miejskiego  na  terenie  Bulwarów  w  Oświęcimiu  realizowana  w  ramach  zadania  pn. 

Oświęcimska Przestrzeń Spotkań”, dalej zwanego też „inwestycją”.  

Postanowienia 

wspomnianego wzoru umowy, jak i pozostałych dokumentów zamówienia, w 

żaden  sposób  nie  wyodrębniały  przedmiotowo  prac  związanych  z  zielenią,  czy  też  nie 

wskazywały,  że  zamówienia  swym  zakresem  obejmuje  świadczenia  o  charakterze  robót 

budowlanych  i 

– jako odrębnego – świadczenia o charakterze usług związanych z zielenią. 

Zamówienie nie zostało podzielone na części, czego dowodzi zapis rozdz. XXIII ust. 3 SWZ, 

gdzie  stwi

erdza się jednoznacznie: „Zamawiający nie dokonał podziału zamówienia na części 

(...)   ” . 

Co  więcej,  zapisy  dokumentów  zamówienia,  w  tym  głównie  projektu  wykonawczego  dot. 

nasadzeń roślinnych, wielopunktowo wskazują, że czynności związane z zielenią są integralną 

częścią robót prowadzonych w ramach inwestycji, mają umożliwić wykonanie tych robót lub je 

uzupełniają.  

I tak np. w upublicznionym wykonawcom Projekcie wykonawczym nasadzeń roślinnych (cz. 

8b projektu) znajdujemy zapisy: 

–  w  rodz.  5  „DRZEWA  ”:  „Drzewa  przesadzane  to  młode  okazy,  kolidujące  z  projektowaną 

przestrzenią, rokujące szanse na przeżycie po przesadzeniu.”; 

–w  rodz.  6  „KRZEWY”:  „Krzewy  zastosowano  w  formie  małych,  nawiązujących  do 

naturalistycznych i luźnych grup oraz żywopłotowej (wzdłuż ogrodzenia placu zabaw, toalety 

dla  psów  i  przepompowni).  Krzewy  kwitnące  o  okazałych  kwiatostanach  zastosowano  w 

pobliżu placu wodnego i parku mgieł.”  

Plac zabaw, toaleta dla psów, przepompownia, plac wodny i park mgieł to obiekty, które maja 

być wykonane w ramach inwestycji objętej odwołaniem; 

–w rodz. 10 „ŁĄKA KWIETNA”: „Łąkę kwietną zaprojektowano w bezpośrednim sąsiedztwie 

stanowisk  kamerowych,  pomiędzy  ścieżką  pieszo-rowerową  a  ogrodzeniem  stadionu  klubu 

sportowego „Soła”. 

Stanowiska  kamperowe  i  ścieżka  pieszo  rowerowa  to  obiekty,  które  mają  być  wykonane  w 

ramach inwestycji objętej odwołaniem; 

–w rodz. 11 „TRAWNIKI”: „Trawniki zlokalizowane są na całym terenie opracowania, włącznie 

z terenem parkingu i stanowisk kamperowych, na których zastosowano ażurową nawierzchnię 

betonową.” 

Stanowiska kamperowe i parking to obiekty, które mają być wykonane w ramach inwestycji 

objętej odwołaniem; 

W  Projekcie  budowlanym 

–  projekt  zagospodarowania  terenu  czytamy  zaś:  „Przedmiot 

inwestycji wykonywany jest w ramach jednego zadania.” Jako przedmiot inwestycji opisano 

tamże całość prac przewidzianych projektem, w tym również wykonanie nasadzeń.  

Brak  jest  zatem  w  dokumentach  zamówienia  zapisów  potwierdzających  postawiona  przez 

o

dwołującego  tezę,  jakoby:  „Zakres  rzeczowy  prac  objętych  zagospodarowaniem  zieleni 

stanowi zakres wyodrębniony rzeczowo i jego realizacja nie warunkuje realizacji pozostałych 

robót ...”. Co więcej, jak się dowodzi, zapisy dokumentów zamówienia całkowicie przeczą tej 

tezie.  

Nakreślony  wyżej  stan  faktyczny  sprawy  jest  podstawą  do  stwierdzenia,  iż  inwestycja  pn. 

Budowa parku miejskiego na terenie bulwarów w Oświęcimiu realizowana w ramach zadania 

pn. Oświęcimska Przestrzeń Spotkań, ma charakter świadczenia kompleksowego o wyraźnie 

dominującej przewadze robót budowlanych. Dla takich świadczeń za prawidłową należy uznać 

jednolitą  stawkę  VAT  23%  właściwą  robotom  budowlanym  czego  dowodzi  bogate 

orzecznictwo właściwe przedmiotowi sprawy – załączone do tego pisma.  

Orzecznictwo  to  wskazuje  w  szczególności,  że  w  przypadku,  gdy  czynności  związane  z 

zagospodarowaniem  zieleni  świadczone  są  jednocześnie  z  robotami  budowlanymi  to  w 

przypadku, gdy: 

–usługi  związane  z  zagospodarowaniem  zieleni  stanowią  marginalną  część  zamówienia, 

tworząc z aspektu gospodarczego jedną całość, 

–zamawiający  jest  zainteresowane  odbiorem  zadania  jako  całości,  a  nie  każdej  z 

poszczególnej usług odrębnie, 

–dominujące znaczenie w całości zadania mają usługi budowlane, to inwestycję taką należy 

zasadniczo  uznać  za  świadczenie  kompleksowe,  które  powinno  zostać  opodatkowane 

podstawową stawką VAT w wysokości 23%.  

W przedmiotowej sprawie wymienione aspekty zachodzą bezsprzecznie: 

–usługi  związane  z  zagospodarowaniem  zieleni  stanowią  marginalną  część  zamówienia  o 

wartości  ok.  10  %  (13,91  %  w  kosztorysie  inwestorskim,  8,05  %  w  kosztorysie  ofertowym 

Odwołującego), 

–  zamawiający  jest  zainteresowane  odbiorem  zadania  jako  całości,  a  nie  każdej  z 

poszczególnej  usług  odrębnie,  gdyż  tylko  takie  przejęcie  inwestycji  pozwoli  zrealizować 

założenia projektu w ramach którego inwestycja jest dofinansowana, 

–dominujące  znaczenie  w  całości  zadania  mają  usługi  budowlane,  gdyż  zamiarem 

z

amawiającego jest uzyskanie od wykonawcy świadczenia, którego głównym wynikiem będzie 

park  miejski  rozumiany  jako  kompleks  o  charakterze  zespołu  obiektów  budowlanych 

zlokalizowany  w  obrębie  terenów  zielonych,  a  wartościowy  udział  procentowy  robót 

budowlany

ch względem całkowitej wartości inwestycji wynosi ok 90 % (86,09 % w kosztorysie 

inwestorskim, 91,95 % w kosztorysie ofertowym o

dwołującego). 

W  przedmiotowy  postępowaniu  określony  wyżej  stan  faktyczny  sprawy  został  prawidłowo 

odczytany  przez  większość  wykonawców,  którzy  w  postępowaniu  złożyli  oferty.  W 

postępowaniu złożono 9 ofert, a tylko 2 z nich, w tym oferta odwołującego, zawierały kalkulację 

ceny z użyciem stawki VAT 8 % i 23 %. 

Zamawiający  wskazał,  że  nawet  w  przypadku  trudności  z  właściwym  odczytaniem  zapisów 

dokumentów zamówienia i konsekwentnymi tego niejasnościami co do kwalifikacji zamówienia 

w  ramach  przepisów  podatkowych,  wykonawcom,  w  tym  odwołującemu,  przysługiwało 

uprawnienie do wystąpienia do zamawiającego o wyjaśnienie treści SWZ. W przedmiotowym 

postępowaniu,  w  kwestii  właściwości  stawki  VAT,  odwołujący  z  takiej  możliwości  nie 

skorzystał.  

Jak  się  zatem  dowodzi,  przedmiot  zamówienia  obejmuje  świadczenie  o  charakterze 

kompleksowym. Tylko uzyskanie takiego świadczenia było w interesie zamawiającego i tylko 

takie świadczenie, uzyskane kompleksowo od wykonawcy, będzie stanowiło prawidłowy efekt 

Projektu,  w  ramach  którego  przedmiotowa  inwestycja  jest  dofinansowana  ze  środków 

unijnych,  i  tylko  takie  wykonawstwo  inwestycji  pozwoli  z

amawiającemu  pozyskać  środki 

przewidziane dofinansowaniem. 

Rolą zamawiającego, jako gospodarza postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, 

jest ustalenie, jaka stawka podatku VAT powinna zostać zastosowana do wyceny świadczenia 

stanowiącego  przedmiot  zamówienia  i  dokonanie  oceny  ofert  w  powyższym  zakresie.  W 

postępowaniu objętym dowołaniem zamawiający z tej roli wywiązał się w pełni m.in. dokonując 

analizy  pod  kątem  podatkowym  zbieżnych  przedmiotowo  inwestycji  prowadzonych  przez 

z

amawiającego w latach ubiegłych, tj.: „Zagospodarowanie terenu zielonego pomiędzy ulicami 

Więźniów Oświęcimia i Obozową-etap II” (rozpoczęcie 2021 r.) oraz „Oświęcimska Przestrzeń 

Spotkań - zagospodarowanie terenu Parku Pokoju pomiędzy ulicami  Słowackiego, Chemików, 

Dąbrowskiego i Olszewskiego (I etap)”  (rozpoczęcie 2019 r.).  

W  przypadku  obu  ww.  inwestycji,  w  zakres  których  wchodziły  prace  z  zakresu  zieleni 

(procentowy udział wartościowy usług związanych z zielenią w całości odpowiednio ok. 30% 

oraz ok. 20%), wybrano oferty wyliczone z zastosowaniem jednolitej podstawowej stawki VAT 

23  %  i  stan  taki  nie  został  w  żaden  sposób  zakwestionowany  ani  na  etapie  postępowania 

przetargowego ani na etapie realizacji i rozliczenia tychże inwestycji.  

Dodatkowo nadmieni

ł, że postępowanie dotyczące zadania „Oświęcimska Przestrzeń Spotkań 

zagospodarowanie  terenu  Parku  Pokoju  pomiędzy  ulicami    Słowackiego,  Chemików, 

Dąbrowskiego  i  Olszewskiego  (I  etap)”  w  związku  z  jego  dofinansowaniem  ze  środków 

unijnych,  podlegało  dodatkowej  kontroli  z  ramienia  Urząd  Marszałkowski  Województwa 

Małopolskiego – Departament Funduszy Europejskich, która to kontrola nie wykazała żadnych 

nieprawidłowości.  

Zamawiający,  już  na  etapie  badania  i  oceny  ofert  złożonych  w  postępowaniu,  którego 

odwołanie dotyczy, celem uzyskania pewności co do swego stanowiska odnośnie VAT, zwrócił 

się  do  firmy  doradczej,  o  zajęcie  stanowiska  w  przedmiotowej  sprawie,  przekazując 

je

dnocześni  dokumentację zamówienia celem jego  analizy.  Zamawiający  tą droga otrzymał 

odpowiedź, gdzie wskazano m.in.: „Widzimy jednak argumenty przemawiające za uznaniem, 

że usługa, która będzie świadczona przez wyłonionego Wykonawcę na rzecz Miasta, może 

z

asadniczo zostać uznana za świadczenie kompleksowe, którego elementem dominującym 

pozostaje wykonanie robót budowlanych. W konsekwencji skutkowałoby to w naszej ocenie 

zasadniczo koniecznością zastosowania podstawowej stawki VAT w wysokości 23% dla całej 

u

sługi  kompleksowej.  Wskazana  stawka  mogłaby  również  zostać  uznana  za  właściwą  dla 

obliczenia  ofertowych  cen  brutto  w  p

ostępowaniu.”  Jak  się  zatem  dowodzi,  zamawiający  z 

należytą  starannością  dokonał  ustalenia,  jaka  stawka  podatku  VAT  powinna  zostać 

zastoso

wana  do  wyceny  świadczenia  stanowiącego  przedmiot  zamówienia  oraz 

konsekwentnie do tych ustaleń ocenił oferty złożone w tym postępowaniu.  

Ocenie poddano także wyjaśnienia złożone przez odwołującego w odpowiedzi na wezwanie 

z

amawiającego wystosowanie pismem z dnia 30 sierpnia 2024 r., w którym zamawiający żądał 

przedstawienia uzasadnienia dla kalkulacji ceny ofertowej z zastosowanie mieszanej stawki 

VAT (8 i 23 %) i wskazania przesłanek zastosowania stawki VAT 8 %. Odwołujący przedstawił 

z

amawiającemu  pismo,  w  którym  stwierdzono:  „W  ocenie  Wykonawcy  w  przedmiotowym 

postępowaniu  nie  mamy  do  czynienia  z  usługą  kompleksową.  Wycinki,  nasadzenia  drzew, 

krzewów,  bylin  i  traw  ozdobnych  są  usługami  odrębnymi,  które  zostaną  w  całości  zlecone 

jednemu Podwykonawcy”. W innej części pisma wskazuje się zaś, że „Warto zaznaczyć, że 

tożsamej klasyfikacji usługi dokonała również firma podwykonawcza Resort Zieleni Sp z o.o., 

która złożyła Wykonawcy ofertę na realizację usług związanych z gospodarowaniem zielenią 

(oferta dedykowana dla realizacji przedmiotowej inwestycji). Oferta ta stanowi załącznik nr 2 

do niniejszego pisma. Firma Resort Zieleni Sp. z o.o. jako 

podwykonawca specjalizująca się 

w gospodarowaniu terenami zieleni przedstawiła ofertę z uwzględnieniem 8% stawki podatku 

VAT”. 

W  pierwszej  kolejności  wskazuje  się,  że  treść  przedłożonych  wyjaśnień,  w  przytoczonym 

zakresie,  stoi  w  oczywistej  sprzeczności  z  treścią  formularza  ofertowego  odwołującego,  w 

którym  w  sekcji  IV    Wykaz  części  zamówienia,  których  wykonanie  wykonawca  zamierza 

powierzyć  podwykonawcom  oraz  wskazanie  firm  podwykonawców  (o  ile  są  znane),  

Odwołujący deklaruje powierzenie zamówienia podwykonawcom w następujących zakresach: 

„Roboty ogólnobudowlane, infrastruktury zewnętrznej, dostawa elementów małej architektury, 

wy

konanie  nawierzchni,  dostawa  i  montaż  systemów  basenowych,  wykonanie  prac  branży 

sanitarnej  oraz  elektrycznej  i  niskoprądowej  -  podwykonawcy  nieznani  na  etapie  przetargu 

Wykonanie  części  zamówienia  w  zakresie  budowy  wodociągów  i  rurociągów  do 

odprowadzania 

ścieków 

INSTAL-

RAF 

SPÓŁKA 

Z 

OGRANICZONĄ 

ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ”.  Wykaz  podwykonawstwa  zawarty  w  ofercie  Odwołującego  nie 

zawiera  zatem  zakresu  zamówienia  dotyczącego  zieleni.  Zauważono  więc,  co  wzięto  pod 

uwagę oceniając wyjaśnienia odwołującego argumentujące nie kompleksowość oferowanego 

świadczenia  w  związku  z  odrębnością  wykonawczą  zieleni  jako  zakresu  wyłonionego  do 

realizacji przez podwykonawców, że sugestia powierzenia wykonawstwa zieleni została przez 

o

dwołującego wytworzona tylko na potrzeby przygotowania wyjaśnień, nie ma zaś pokrycia w 

rzeczywistej  ofercie  o

dwołującego  złożonej  zamawiającemu.  Odrębną  kwestią  pozostaje 

niezgodność  oferty  odwołującego  z  warunkami  zamówienia  przez  opisane  powyżej 

nieujawnienie znanego o

dwołującemu w momencie sporządzania oferty podwykonawstwa, co 

jest naruszeniem zapisu rozdz. III ust. 6 pkt 2 SWZ, gdzie, zgodnie z brzmieniem 462 ust. 2 

ustawy,  z

amawiający  wystosował  żądanie  wskazania  przez  wykonawcę  w  ofercie  części 

zamówienia,  których  wykonanie  zamierza  powierzyć  podwykonawcom,  oraz  podania  nazw 

ewentualnych podwykonawców, jeżeli są już znani. Wyjaśnienia odwołującego w określonym 

wyżej zakresie oceniono jako niespójne z jego ofertę, i w konsekwencji - jako niewiarygodne. 

Zamawiający,  w  postawie  odwołującego,  który  zleca  do  odrębnej  wyceny  podwykonawczej 

zakres  zamówienia  związany  z  zielenią,  dopatruje  się  źródła  błędu  zaistniałego  w  ofercie 

o

dwołującego. Wycena fragmentaryczna zamówienia, bez całościowej analizy dokumentacji 

projektowej,  która  została  dokonana  przez  firmę  podwykonawczą,  zaskutkowała 

przypuszczalnie  błędną  kwalifikacją  podatkową  kalkulowanego  fragmentarycznie  przez 

podwykonawcę  świadczenia,  co  przełożyło  się  na  błędną  wycenę  całości  oferty  przez 

o

dwołującego.  

W  treści  odwołania  dalej  wskazuje  się:  „Nie  ulega  wątpliwości,  że  prace  związane  z 

zagospodarowaniem  zieleni:  - 

zostały  opisane  w  odrębnej  części  dokumentacji  projektowej 

(projekt  budowlany  i  wykonawczy),  są  objęte  zakresem  zamówienia,  prace  te  będą 

przedm

iotem  odrębnego  rozliczenia  (odrębne  fakturowanie  powykonawcze  na  podstawie 

rzeczywiście  wykonanych  robót).”  Stwierdzenie takie  jest  niezgodne  ze stanem  faktycznym 

sprawy  i  zapisami  dokumentów  zamówienia.  Zamawiający  zauważył,  że  projekt 

architektoniczny d

otyczący inwestycji jest całościowy i kompleksowo wykonany przez jedną 

jednostkę projektową. Systematyka dokumentacji projektowej z podziałem na poszczególne 

branże  jest  powszechnie  stosowana  i  w  żaden  sposób  nie  może  być  interpretowana  jako 

wyodrębniająca daną część inwestycji. 

Sugerowane przez o

dwołującego odrębne rozliczanie prac związanych z zielenią nie znajduje 

potwierdzenia w zapisach dokumentów zamówienia.  W § 9 ust. 1 wzoru umowy wskazano, 

że „Roboty budowlane realizowane w ramach przedmiotu Umowy przyjmowane będą przez 

z

amawiającego w formie:  

1)  odbiorów  robót  zanikowych  dokonywanych  po  wykonaniu  takich  robót  -  niezwłocznie  po 

zgłoszeniu przez Wykonawcę wykonania robót zanikowych,  

2) odbiorów częściowych,  

3)  odbioru  końcowego  dokonanego  po  wykonaniu  całości  umowy  -  w  terminie  do  14  dni 

kalendarzowych  od  daty  zgłoszenia  przez  wykonawcę  gotowości  do  odbioru  robót.”  Nie 

przewidziano zatem żadnej procedury odbiorowej odrębnej dla prac związanych z zielenią.  

W § 10 wzoru umowy w ust. 8 i 9 zapisano zaś:  

„8.  Płatności  wynagrodzenia  za  wykonanie  przedmiotu  Umowy  dokonywane  będą 

powykonawczo w częściach, w formie faktur częściowych, oraz faktury końcowej, za roboty 

faktycznie  wykonane  i  odebrane,  potwierdzone  właściwymi  tym  robotom  kosztorysami 

powykonawczymi  zaakceptowanymi  przez  przedstawiciela  z

amawiającego  i  protokołami 

odbiorów tych robót.  

9. Faktury częściowe, o których mowa w ust. 8, będą wystawiane przez Wykonawcę w cyklach 

miesięcznych z częstotliwością nie większą niż 1 faktura na 1 miesiąc realizacji Umowy, przy 

czym suma wszystkich faktur częściowych nie może przekroczyć 90% wartości szacunkowego 

wynagrodzenia brutto Wykonawcy, o którym mowa w ust. 2.” Jak się zatem ponownie dowodzi, 

żaden  z  zapisów  dokumentów  zamówienia  nie  sugerował,  że  prace  dotyczące  zieleni,  jak 

wskazuje to Odwołujący, będą przedmiotem odrębnego rozliczenia i fakturowania.   

Przytoczy

ł  inny  zapis    SWZ  (rozdz.  XVI  ust.  2  SWZ),  który  zobowiązywał  wykonawców  do 

określenia  ceny  ofertowej  poprzez  zestawienie  planowanych  kosztów  w  formie  kosztorysu 

ofertowego, sporządzonego na podstawie dokumentów przedmiotowego zamówienia na bazie 

przedmiaru robót. Zauważa się, że Zamawiający przygotował przedmiar robót jako jednolitą, 

niepodzieloną tabelę arkusza kalkulacyjnego, w którym dla celów określenia kwoty netto, VAT 

i kwoty brutto przewidziano tylko po jednym wierszu. Zamawiający, działając w ten sposób nie 

tylko sugerował, że do wyceny należy przyjąć jedną stawkę VAT, ale nawet nie dał możliwości 

określania kwoty VAT w sposób dwojaki.  

Reasumując odrzucenie oferty odwołującego w oparciu o przepis art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy 

Pzp dokonane zostało przez zamawiającego w zgodzie wykładnią tego przepisu, w oparciu o 

stan  faktyczny  sprawy.  Wyboru  oferty  p

rzystępującego  jako  najkorzystniejszej  również 

dokonano z poszanowaniem norm ustawy 

Przystępujący  również  przedstawił  stanowisko  pisemne  wnosząc  o  oddalenie  odwołania  w 

całości.   

Ustawowy  obowiązek  odrzucenia oferty  zawierającej  błędy  w  obliczeniu  ceny  zakłada  wolę 

ustawodawcy  zapewnienia  stanu  porównywalności  ofert,  z  uwzględnieniem  reguł  uczciwej 

konkurencji  pomiędzy  wykonawcami.  Realizację  tego  słusznego  założenia  ustawodawcy 

za

burza  dokonywanie  oceny  ofert,  w  których  ceny  za  wykonanie  tej  samej  usługi  byłyby 

skalkulowane z uwzględnieniem różnych stawek podatku VAT – np. wyrok z dnia 5 stycznia 

2014 r. sygn. akt KIO 134/14.  

Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Najwyższego wyrażonym w uchwale z dnia 20 października 

2011 r. sygn. akt III CZP 52/11 "przy wykonywaniu przez zamawiającego obowiązku zbadania, 

czy oferty wykonawców nie zawierają błędów w obliczeniu ceny, przy równoczesnym braku w 

ustawie  przedmiotowych  ograniczeń  przy  dokonywaniu  przez  niego  takiej  kontroli,  ocenie 

zamawiającego musi także podlegać przyjęcie przez wykonawcę prawidłowej stawki podatku 

VAT, ponieważ podatek ten jest bez wątpienia elementem cenotwórczym. Odmienny wniosek 

musiałby  prowadzić  do  niedającej  się  zaaprobować  zgody  na  nieprzewidziane  ustawą 

ograniczenie  uprawnień  zamawiającego,  a  w  konsekwencji  uniemożliwienie  mu  rzetelnego 

zbadania przesłanki uzasadniającej wykonanie przez zamawiającego ustawowego obowiązku 

odrzucenia oferty".  

Z powyższego jednoznacznie wynika zatem, że badanie oferty wykonawcy w kontekście błędu 

w obliczeniu ceny, w odniesieniu do zastosowanej stawki podatku VAT, który stanowi element 

cenotwórczy,  związane  jest  z  badaniem  przyjęcia  przez  wykonawcę  prawidłowej  stawki 

podatku VAT. Dlatego też w pierwszej kolejności należy ustalić jaka jest prawidłowa stawka 

podatku VAT.  

Zagadnienie świadczeń kompleksowych nie jest uregulowane w przepisach prawa i opiera się 

na  orzecznictwie  TSUE  i  sądów  krajowych.  Nie  ma  w  tym  zakresie  wypracowanych  reguł 

prawa stanowionego i każdy przypadek wymaga odrębnej oceny w celu ustalenia, czy dane 

świadczenie składające się z dających się wyodrębnić elementów składowych powinno być 

opodatkowane jednolicie według reguł dla świadczenia wiodącego, czy też bez popadania w 

sztuczność  każdy element składowy można opodatkować odrębnie.  

Wobec braku definicji prawnych w praktyce problematyczne jest ustalenie, które usługi w ogóle 

można  traktować  jako  elementy  usługi  kompleksowej,  a  które  nie  są  związane  ze 

świadczeniem głównym w sposób nierozerwalny, umożliwiający włączenie jej jako elementu 

usługi kompleksowej, co pozwala na stosowanie jednolitej  stawki VAT. W tym zakresie należy 

odwołać się do dorobku sądownictwa oraz okoliczności konkretnego przypadku np. : 

Naczelny  Sąd  Administracyjny - wyrok z dnia 1 grudnia 2015 r. sygn. akt. I FSK 1002/14 

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu - wyrok z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. akt I 

SA/Po 647/10)  

Z powyższych judykatów wynika zatem że z usługa kompleksową mamy do czynienia nie tylko 

w  sytuacji  nierozerwalnych  świadczeń  gospodarczych  ale  również  w  przypadku  istnienia 

zależności świadczeń w relacji świadczenie głownie – świadczenie pomocnicze.   

Orzecznictwo ETS  potwierdza,  że rozdzielanie świadczenia stanowiącego  jedną  usługę dla 

świadczeniobiorcy jest działaniem sztucznym. W wyroku ETS z dnia 25 lutego 1999 r., sygn. 

akt: C-

349/96 (Card Protection Plan Ltd), Trybunał uznał, iż: (…) jeżeli dwa lub więcej niż dwa 

świadczenia  (czynności)  dokonane  przez  podatnika  na  rzecz  konsumenta  są  tak  ściśle 

powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie 

miałoby  sztuczny  charakter,  to  wszystkie  te  świadczenia  lub  czynności  stanowią  jednolite 

świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.    

Zgodnie z tezą 28 w/w wyroku ocena tego czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, 

wymaga  wzięcia  pod  uwagę  wszystkich  okoliczności  danej  sprawy  (specyfiki  danego 

przedsięwzięcia),  a  więc  przez  taki  pryzmat  należy  badać  nierozerwalność  składowych 

świadczenia  kompleksowego  (świadczenia  głównego  i  pomocniczych  )  w  kontekście  jego 

znaczenia dla odbiorcy (czy świadczenia pomocnicze mogą stanowić dla odbiorcy cel same w 

sobie)    

Jednym z istotniejszych orzeczeń przytaczanych przez szereg komentatorów, jak i sam TSUE 

w późniejszych orzeczeniach, jest wyrok w sprawie z 27 października 2005 r., C-41/04 (Levob 

Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën; w skrócie: sprawa 

Levob). W uzasadnieniu tego orzeczenia TSUE zawarł kilka cennych uwag pozwalających na 

zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z 

jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by  po 

pierwsze  każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie  po 

drugie  trzeba  mieć  na  względzie,  że  czynność  złożona  z  jednego  świadczenia  w  sensie 

ekonomicznym  nie  powinna  być  sztucznie  rozdzielana,  by  nie  zakłócać  funkcjonowania 

systemu podatku VAT (pkt 20 uzasadnienia).  

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy wg TSUE przede 

wszystkim  poszukiwać  elementów  charakterystycznych  dla  rozpatrywanej  czynności  celem 

określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, 

kilka  odrębnych  świadczeń  głównych,  czy  też jedno  świadczenie.  W  orzeczeniu  tym  TSUE 

wskazał  na  konieczność  dokonania  analizy  charakteru  transakcji  także  z  punktu  widzenia 

nabywcy.  [patrz  https://ispmodzelewski.pl/serwis/swiadczenie-kompleksowe-w-podatku-od-

towarow-i-uslug/]  

Usługi  kompleksowe  należy  traktować  jako  całość,  bez  wyodrębniania  poszczególnych 

czynności (nawet jeśli są opodatkowane różnymi stawkami VAT). Oznacza to, że świadczenia 

takie  należy  opodatkować  w  całości  z  zastosowaniem  takiej  stawki,  jaka  właściwa  jest  dla 

usługi zasadniczej. Podejście takie potwierdzają także organy podatkowe oraz sądy w swoich 

orzeczeniach (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 

27 marca 2018 roku, sygn. 0112-KDIL13.4012.39.2018.2.IT.  

Jednocześnie  usługa  winna    być  traktowana  jako  pomocnicza  w  stosunku  do  świadczenia 

głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie ale jest środkiem do lepszego 

korzystania ze świadczenia głównego.  

Powołał wyrok NSA z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt I FSK 794/15.  

W doktrynie podkreśla się również, że "decydujące znaczenie będzie miało to, czy nabywca 

zamierza nabyć świadczenie kompleksowe, czy dwie niezależne usługi" (A. Bartosiewicz (w:) 

VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 5). A. Bartosiewicz podkreśla, że oceniając 

efekt świadczenia należy wziąć pod uwagę, czy dane świadczenie "zaspokaja jedną potrzebę 

konsumenta,  czy  też  mamy  do  czynienia  z  przypadkiem,  w  którym  w  tym  samym  czasie 

konsument otrzymuje kilka świadczeń od tego samego podmiotu, lecz zaspokajających jego 

różne potrzeby". Świadczenia należy uznać za "niezależne i stanowiące odrębne przedmioty 

opodatkowania  (a  nie  za  świadczenia  pozostające  ze  sobą  w  nierozerwalnym  związku) 

wówczas,  gdy  każde  z  tych  świadczeń  -  jeśli  w  takich  samych  okolicznościach  było 

dostarczane odrębnie - miałoby taką samą jakość i charakter dla nabywcy" (A. Bartosiewicz 

(w:) VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 5). Kryterium to nazywa się kryterium 

niepogorszonej jakości świadczeń cząstkowych. O złożoności świadczenia można mówić np. 

wtedy, gdy jedno ze świadczeń stanowiących element świadczenia złożonego nie będzie miało 

dla nabywcy żadnej wartości, jeżeli nabędzie je oddzielnie (wyrok TSUE z dnia 2 grudnia 2010 

r., sygn. C-276/09).  

Orzecznictwo  i  interpretacje  podatkowe  konsekwentnie  unikają  wysnuwania  ogólnych  reguł 

ustalania zakresu świadczeń kompleksowych.  Indywidualne interpretacje potrafią różnić się 

nawzajem nawet w przypadku bardzo zbliżonych świadczeń.  Dla przykładu, niejako w kontrze 

do interpretacji przywoływanych przez Odwołującego  można powołać kilka odmiennych np.:  

interpretację indywidualną  ITPP1/443-1238/12/BJ Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 

grudnia 2012 r.  

interpretację  indywidualną  0114-KDIP4-2.4012.241.2023.1.WH  Dyrektora  Krajowej 

Informacji Skarbowej z dnia 05.07.2023   

interpretację  indywidualną  0112-KDIL1-3.4012.351.2018.2.JN  Dyrektora  Krajowej 

Informacji Skarbowej z dnia 03.09.2018r.   

Jak  widać  stanowisko  organów  podatkowych  zajęte  w  przywołanych  przez  odwołującego 

indywidualnych  interpretacjach  podatkowych  nie  stanowi  dowodu  na  okoliczność,  która  ze 

stawek  podatku  od  towarów  i  usług  jest  właściwa  w  rozpoznawanej  sprawie,  powyżej 

przytoczono  bowiem  interpretacje    indywidualne  świadczące    o  słuszności  stanowiska 

z

amawiającego.   

Różnice w interpretacjach podatkowych i możliwość znalezienia interpretacji potwierdzających 

różne prezentowane stanowiska jest wynikiem okoliczności faktycznych, podawanych przez 

wnioskujących  o  wydanie  tych  interpretacji,  z  którymi  związane  jest  stanowisko  organów 

podatkowych.  Okoliczności  te  różnią  się  bowiem  od  siebie  i  od  okoliczności  przedmiotowej 

sprawy.  Tymczasem  stosownie  do  przepisów  ustawy  -  Ordynacja  podatkowa,  interpretacja 

indywidualna  zawiera  ocenę stanowiska wnioskodawcy  wraz  z  uzasadnieniem  prawnym tej 

oceny, co oznacza, że jej przedmiotem może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy 

dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.  Nadto 

zgodnie z Ordynacją podatkową organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości, 

co m.in. oznacza, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów 

prawa innych niż przepisy prawa podatkowego.  

Mając na uwadze przywołane powyżej orzecznictwo oraz spostrzeżenia  co do indywidualnych 

interpretacji  podatkowych,  p

rzystępujący  zwrócił  uwagę  przede  wszystkim  na  okoliczności 

przedmiotowego zamówienia, które odwołujący pomija lub marginalizuje ich znaczenie.  

P

rzedmiotem zamówienia jest budowa parku miejskiego na terenie bulwarów w Oświęcimiu. 

Celem  zamówienia  jest  uzyskanie  kompleksu  obiektów  budowlanych  o  charakterze 

rekreacyjno  - 

wypoczynkowym  w  obrębie  istniejących  terenów  zielonych.    Z  perspektywy 

z

amawiającego  (nabywcy  usług)  oraz  każdego  przyszłego  użytkownika  tych  obiektów, 

odpowiednie zagospodarowanie przestrzeni jest nierozerwalnie związane z funkcjonalnością i 

atrakcyjnością danego obiektu. Już choćby z tego względu trudno kwestionować powiązanie 

funkcjonalne  i  celowościowe  usług  budowlanych  i  zieleniarskich  uzyskiwanych    w  ramach 

przedmiotowego zamówienia.   

Zagospodarowanie terenów zieleni w ramach przedmiotowego zamówienia obejmuje wycinkę 

drzew  chorych  i  zagrażających  bezpieczeństwu  oraz  przesadzenie  istniejących  młodych 

drzew, kolidujących z planowaną inwestycją wraz z nowymi nasadzeniami drzew, krzewów i 

bylin wraz z ich pielęgnacją przez okres 3 lata od dnia wykonania zamówienia.   

Zgodnie z udostępnioną dokumentacją projektową i decyzją zezwalającą na wycinkę drzew, 

wycince  mają  podlegać  drzewa  chore  i  kolidujące  z  planowanymi  robotami  budowlanymi. 

Podobnie  przesadzanie  młodych  drzew  dotyczy  sytuacji  kolizji  z  planowanymi  robotami.  

Konieczność nasadzenia nowych drzew jest pochodną zezwolenia na wycinkę drzew.   

Projekt Budowlany Część 8B Projekt Nasadzeń Roślinnych stanowi:   

„1. Przedmiot Inwestycji  

..... Projekt przewiduje wycinkę drzew i w ramach przesadzenie istniejących młodych drzew, 

kolidujących z planowaną inwestycją oraz nowe nasadzenia drzew, krzewów i bylin ....  

5. Drzewa - 

Opis Ogólny  

Drzewa przesadzane to młode okazy, kolidujące z projektowaną przestrzenią, rokujące szanse 

na przeżycie po przesadzeniu .....”  

Jak również zapisy Projektu Budowlanego w zakresie Części I – Projektu Zagospodarowania 

Terenu stanowią:  

„4.12 UKSZTAŁTOWANIE ZIELENI  

…  Przewiduje  się  wycinkę  kilku  niewielkich  drzew  kolidujących  z  planowaną  inwestycją, 

usunięcie drzew o złym stanie zdrowotnym, zagrażające ludziom i mieniu oraz przesadzenie 

młodych  drzew  kolidujących  z  planowaną  inwestycją,  rokujących  szanse  na  przeżycie  … 

Projekt przewiduje uzupełnienie zieleni wysokiej w formie nasadzeń zastępczych w stosunku 

1:1 za wycięte egzemplarze oraz o nasadzenia krzewów,”  

Prace polegające na ścinaniu drzew oraz frezowaniu karpiny zostały ujęte w poz. 1 przedmiaru 

„Przygotowanie terenu pod budowę”   

W dalszej kolejności – humusowanie skarp  zawarte zostało i w pozycji 4 przedmiaru „Roboty 

konstrukcyjne” Praca ta jest ściśle związana z wcześniejszym zdjęciem warstwy humusu pod 

projektowane obiekty i elementy budowlane.   

Szczegółowa Specyfikacja Techniczna  S.T.01.05. Humusowanie i obsianie skarp stanowi:  

„2.2.1. Humus  

Humus powinien być ziemią urodzajną o zawartości od 3 do 20% składników organicznych. 

Humus  powinien  być  pozbawiony  kamieni  większych  od  5  cm  i  wolny  od  zanieczyszczeń 

obcych .Do humusowania skarp należy użyć ziemię roślinną zdjętą z pasa robót ziemnych i 

składowaną zgodnie z SST.  

Szczegółowa Specyfikacja Techniczna  S.T.01.01. Zdjęcie warstwy humusu i darniny  

1.3. Zakres robót objętych SST  

Ustalenia  zawarte  w  n/n  Szczegółowej  Specyfikacji  Technicznej  dotyczą  zdjęcia  warstwy 

humusu  w  ramach  robót  przygotowawczych  i  obejmują  zdjęcie  warstwy  humusu  o  średniej 

grubości 15 cm z powierzchni przeznaczonej pod projektowane obiekty.  

5.2. Zdjęcie warstwy humusu i darniny  

Warstwa  humusu  i  darniny  powinna  być  zdjęta  z  przeznaczeniem  do  późniejszego  użycia. 

Zagospodarowanie  humusu  i  darniny  powinno  być  zgodne  z  Dokumentacją  Projektową  i 

wskazaniami Inspektora.”  

Wyżej przytoczone zapisy jednoznacznie wskazują na  konieczność wykonania tych zakresów 

w jednym zadaniu jako elementy przenikające się lub uzależnione od wykonania innych prac. 

Ich wydzielanie byłoby sztuczne, nieracjonalne organizacyjnie i ekonomicznie.  

Humusowanie  skarp  i  ich  obsianie    stanowi    przejaw  przywrócenia  terenu  po  robotach 

budowlanych  do  jego  stanu  poprzedniego  (zgodnie  z  zapisami  umowy  obszar  inwestycji 

obecnie  zagospodarowany  jest  głównie  zielenią  niską  i  wysoką),  natomiast  nasadzenia 

krzewów bylin i roślin zielonych są nieodzownym elementem estetycznym zagospodarowania 

terenu mającym na celu wzmocnienie atrakcyjności nowopowstałego miejsca.   

Projekt  gospodarki  istniejącym  drzewostanem  oraz  projekt  nasadzeń  roślinnych  stanową 

część  projektu  budowlanego,  analogicznie jak  pozostałe  części  branżowe jednej  inwestycji, 

zaplanowanej przez z

amawiającego.   

Z powyższego wynika, że w okolicznościach przedmiotowego postępowania realizacja prac 

zieleniarskich  w  tym  wycinki,  przesadzenia  i  nasadzenia  drzew  warunkują  realizację 

pozostałych  robót  tj.  możliwość  budowy  projektowanych  elementów.  Z  całą  pewnością  

elem

enty  zagospodarowania  zieleni  nie  są  wykonywane  "przy  okazji"  realizacji  robót 

budowlanych ale w konkretnym celu - 

aby umożliwić wykonanie projektowanych elementów : 

parkingu,  placu  wodnego  czy  też  placu  zabaw  oraz  aby  osiągnąć  zakładany  efekt  i  cel 

inwest

ycji. Realizacja wskazanych prac zieleniarskich jest zatem nierozłącznie funkcjonalnie 

powiązana  z  zaprojektowanymi  robotami  budowlanymi,  gdyż  z  jednej  stroni  umożliwia  ich 

wykonanie, a drugiej 

– stanowi konieczne ich dopełnienie z uwagi na charakter całego terenu  

inwestycji  

W  konsekwencji  należy uznać,  iż  przedmiot  analizowanego  zamówienia  jest  świadczeniem 

złożonym,  pomiędzy  jego  poszczególnymi  elementami  istnieje  bowiem  m.in.  nierozerwalny 

funkcjonalny  i  technologiczny  związek.  Nadto  z  punktu  widzenia  zamawiającego  dopiero 

wykonanie  wszystkich  elementów  pozwoli  na  osiągnięcie  stawianego  celu,  dopiero  wtedy 

objęte  zamówieniem  świadczenia  będą  bowiem  stanowiły  całość,  pozwalającą  na  pełne 

wykorzystanie przedmiotu zamówienia zgodnie z przeznaczeniem.  

Zamawiający  zasadnie  zatem  przyjął,  że  w  sprawie  występuje  na  tyle  silne  powiązanie 

poszczególnych  świadczeń  tak  ze  względów  gospodarczych,  funkcjonalnych  jak  i 

technicznych, że uprawnione jest przyjęcie, że występuje świadczenie kompleksowe.  

Przystępujący  dodał,  że  było  to  oczywiste  również  dla  zdecydowanej  większości 

Wykonawców, którzy złożyli oferty w przedmiotowym postępowaniu. Wymaga przypomnienia, 

że oferty w postepowaniu złożyło aż dziewięciu wykonawców, z czego sześciu zaoferowało 

jednolitą 23% stawkę VAT. W zakresie oferty firmy Garden Designers przystępujący nie ma 

wiedzy co do przyjętej przez tego wykonawcę stawkę VAT (z uwagi na zastrzeżenie tajemnicy 

przedsiębiorstwa)  Fakt  że  znacząca  większość  wykonawców    przyjęła  w  swojej  wycenie 

jednolitą stawkę VAT wskazuje, że nie mieli oni również wątpliwości co do kompleksowego 

charakteru  zamówienia.  Powyższe  wydaje  się  być  znamienne  w  aspekcie  rozumienia 

świadczenia kompleksowego przez odbiorcę – wykonawcę zamówienia.  

Dowód  :  kosztorysy  ofertowe  –  strony  potwierdzające  zastosowany  podatek  VAT  przez 

wykonawców,  którzy  złożyli  oferty  w  postępowaniu  (  pełne  oferty  w  dokumentacji 

postępowania)  

Jedynie  na  marginesie  p

rzystępujący  wskazał,  że  w  ramach  prowadzonej  działalności 

specjalizuje się w realizacji zamówień podobnych do przedmiotowego, gdzie na terenach o 

przeznaczeniu  wypoczynkowo-

rekreacyjnym  realizuje  inwestycje  budowlane,  które  zawsze 

wiążą  się  z  wykonaniem  również  prac  zieleniarskich.  Dotychczasowe  doświadczenia 

wskazują, że we wszystkich tych realizacjach zamawiający i wykonawcy stosują podstawową 

stawkę VAT właściwą dla robót budowlanych, a więc w sposób oczywisty traktują tego typu 

i

nwestycję jako całością, kompleksową usługę.    

Dowód  :  uprzednio  zawarte  umowy  wraz  z  ofertami  przystępującego  wskazujące  na 

zastosowaną stawkę VAT  

Argumentacja  o

dwołującego  powołana  w  odwołaniu  nie  udowodniła,  że  w  okolicznościach 

analizowanej  sprawy  nie  jest  uprawnione  przyjęcie,  że  przedmiotem  zamówienia  jest 

wykonanie usługi kompleksowej. Zamawiający nie podzielił przedmiotowego zamówienia na 

części, przyjęcie kosztorysowego charakteru wynagrodzenia bynajmniej nie świadczy ani nie 

przesądza  o  niewystępowaniu  usługi  kompleksowej.  Próbując  sztucznie  oddzielić  usługi 

zieleniarskie  od  budowlanych  o

dwołujący  pominął  ich  związek  funkcjonalny  i  wzajemne 

z

ależności  -  kolizje  z  robotami  budowlanymi,  niezbędne  przywrócenie  funkcji  rekreacyjnej  i 

estetycznej  terenów  objętych  robotami  budowlanymi)  Wreszcie  pominął  perspektywę 

z

amawiającego jako nabywcy usługi oraz cel realizacji zamówienia publicznego.   

Odwołujący  nie  dowiódł,  że  świadczenie  objęte  przedmiotem  zamówienia  nie  jest 

świadczeniem  kompleksowym  i  w  konsekwencji  nie  jest  możliwe  zastosowanie  do  całości 

zamówienia  podstawowej  stawki  podatku  VAT.  Nie  wykazał,  że  prac  zieleniarskich, 

związanych  z  zagospodarowaniem  terenu  nie  można  zakwalifikować  jako  świadczenia 

pomocniczego,  które  nie  przyczyni  się  do  możliwości  korzystania  w  ogóle  lub  lepszego 

korzystania ze świadczenia podstawowego (opisanych robót budowlanych)  

To  po  stronie  wykonawcy  kwestionującego  czynności  zamawiającego  pozostaje  obowiązek 

wykazania  okoliczności,  z  których  wywodzi  określone  skutki  prawne.  Oznacza  to,  że 

o

dwołujący  powinien  był  dowieść,  kwestionując  czynności  zamawiającego  i  zastosowanie 

przez  p

rzystępującego  jednolitej,  podstawowej  23%  stawki  podatku  VAT,  że  świadczenie 

objęte przedmiotem zamówienia nie może być traktowane jak świadczenie kompleksowe, co 

w efekcie pozwoliłoby na stwierdzenie błędu w obliczeniu ceny, a w konsekwencji wypełnienia 

przesłanek  odrzucenia  oferty  przystępującego  z  art.  226  pkt  10  ustawy  oraz  przywrócenia 

oferty o

dwołującego.   

Ustalenia stanu faktycznego: 

Zamawiający w kosztorysach inwestorskich, ich aktualizacjach oraz w przedmiarach wszystkie 

rodzaje świadczeń opodatkował jednolitą stawką podstawową 23% 

W Specyfikacji Warun

ków Zamówienia (dalej: SWZ) zamawiający opisał przedmiot tak: 

2) Przedmiotem zamówienia, do wykonania którego zobowiązany będzie wykonawca wybrany 

w t

ym postępowaniu, jest wykonanie zgodnie z warunkami określonymi przez zamawiającego 

robót  budowlanych  wraz  z  dostawą  niezbędnych  materiałów  i  urządzeń  oraz  realizacją 

wszelkich czynności towarzyszących w ramach inwestycji, polegających m. in. na: 

a) demontażu (rozbiórce) elementów małej architektury i słupów oświetleniowych, 

b)  remoncie  ulic  Parkowej  i  Przecznej,  istniejących  ciągów  pieszych,  pieszo-jezdnych  i 

jezdnych, 

c) budowie ciągów pieszo-rowerowo-rolkowych o nawierzchni asfaltowej z pętlą spinającą, o 

długości  600 m  oraz  ciągów  pieszych  wyniesionych na  wysokość  około 40  cm  nad  poziom 

gruntu o poszyciu z drewna, 

d) wykonaniu parku mgieł, placu wodnego, placu zabaw, boiska do piłki plażowej, wybiegu dla 

psów, parkingu, placu dla kamperów utwardzonego betonową kostką ażurową, 

e) dostawie i montażu toalet publicznych, zbiornika retencyjnego, montażu budek lęgowych, 

elementów  wyposażenia  (deszczochrony,  siłownia  terenowa,  urządzenia  placu  zabawa  na 

górkach, ławki, stojaki na rowery, kosze na śmieci, ogrodzenie systemowe), 

f) przemalowaniu 

napowietrznej magistrali ciepłowniczej przecinającej park w centralnej jego 

części, 

g)  wycince  drzew  chorych  i  zagrażających  bezpieczeństwu  oraz  przesadzenie  istniejących 

młodych  drzew,  kolidujących  z  planowaną  inwestycją  wraz  z  nowymi  nasadzeniami  drzew, 

krzewów i bylin wraz z ich pielęgnacją przez okres 3 lata od dnia wykonania zamówienia. 

3) Szczegółowy opis i zakres przedmiotu zamówienia (z zastrzeżeniem, o którym mowa w pkt. 

4) wraz z wymaganiami z

amawiającego, warunki realizacji zamówienia, odbioru i rozliczenia, 

warunki gwarancji i rękojmi określone zostały w dokumentach tego zamówienia załączonych 

do SWZ 

5) Zakresy ilościowe robót wskazane w SWZ i załącznikach do niej (w przedmiarach robót) są 

wartościami szacunkowymi i mogą ulec zmianie. Wskazane ilości nie stanowią zobowiązania 

z

amawiającego do zamówienia świadczenia w ilościach określonych w tych dokumentach. 

3. Dokumenty zamówienia publikowane przez  zamawiającego w związku z przedmiotowym 

postępowaniem,  w  tym  dokumenty,  o  których  mowa  w  ust.  2  pkt  3,  stanowią  całość  i  są 

podstawą dla obliczenia ceny ofertowej przez wykonawców. 

Zamawiający w rozdziale XIV opisujący sposób składania oferty wymagał: 

7) zestawienie planowanych kosztów (kosztorys ofertowy uproszczony) 

Dokument powinien zostać opatrzony podpisem elektronicznym (kwalifikowanym, zaufanym 

lub  osobistym)  wykonawcy  lub  osoby  upoważnionej  do  reprezentowania  wykonawcy/ów 

zgodnie z umocowaniem określonym w pełnomocnictwie, dokumencie rejestrowym lub innym 

dokumencie. 

Kosztorys ofertowy uproszczony stanowił będzie załącznik do umowy ws. tego zamówienia. 

W rozdziale XVI wskazał sposób obliczenia ceny: 

2. Cenę ofertową należy określić przez zestawienie planowanych kosztów w formie kosztorysu 

ofertowego, sporządzonego na podstawie dokumentów przedmiotowego zamówienia na bazie 

przedmiaru robót. 

3.  Cena  ofertowa  winna  obejmować  wszystkie  koszty  związane  z  należytym  wykonaniem 

zamówienia, wraz z kosztami robót i prac, osobowymi, dostaw urządzeń, środków i materiałów 

oraz  kosztami  pracy  ludzi  i  sprzętu.  SWZ  wraz  z  dołączonymi  do  niej  dokumentami  należy 

traktować  łącznie  i  jako  takie  stanowią  podstawę  do  sporządzenia  oferty  i  określenia  ceny 

ofertowej.  Cena  ofertowa  winna  obejmować  ponadto  wszelkie  elementy  cenotwórcze 

nieskonkretyzowane  przez  z

amawiającego  w  dokumentach  tego  zamówienia  i  nieujętych 

w

prost  w  SWZ  i  dołączonej  do  niej  dokumentacji,  a  powstające  w  związku  z  realizacją 

przedmiotu 

zamówienia. 

4. W kosztorysie ofertowym, o którym mowa w ust. 2, należy określić ceny jednostkowe za 

poszczególne pozycje robót wskazane w przedmiarze robót, a następnie przemnożyć przez 

właściwy  im  zakres  ilościowy  z  uwzględnieniem  krotności.  Tak  obliczone  wielkości  dla 

poszczególnych pozycji robót należy zsumować i obliczoną w ten sposób cenę ofertową brutto 

wpisać  w  odpowiednią  pozycję  formularza  ofertowego.  Kosztorys  ofertowy  winien  ponadto 

zawierać informację dodatkową o stawce roboczogodziny zgodnej z właściwymi przepisami o 

minimalnym wynagrodzeniu za pracę, kosztach pośrednich i zysku. 

5.  Ceny  jednostkowe,  o  których  mowa  w  ust.  4,  należy  obliczać  jako  sumę  kosztów 

bezpośredniej  robocizny,  dostarczonych  materiałów  i  urządzeń  oraz  pracy  sprzętu  oraz 

kosztów pośrednich i zysku, obliczoną na jednostkę przedmiarową robót. 

6. W cenach jednostkowych, o których mowa w ust. 4, należy uwzględnić:  

1) koszty związane z wykonaniem roboty, dla której dana cena jednostkową jest wskazana, 

tj. między innymi: 

a) użytych materiałów, 

b) instalowanych urządzeń, 

c) robocizny, 

d) pracy sprzętu, 

e) budowli tymczasowych, 

f) transportu, załadunku, rozładunku, 

g) utylizacji ewentualnych odpadów, 

2) koszty ogólne realizacji zamówienia, tj. między innymi:: 

a) organizacji zaplecza budowy, energii elektrycznej, wody oraz innych mediów potrzebnych 

w okresie realizacji zadania, 

b) nadzorów, 

c) obsługi inwestycji leżącej po stronie wykonawcy, 

d) ubezpieczenia, 

e) świadczenia gwarancyjnego i rękojmi. 

7. Ceny należy określić w walucie polski złoty (PLN). 

8. Pod pojęciem ceny ofertowej brutto należy przez rozumieć cenę w rozumieniu art. 3 ust. 1 

pkt 1 

i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług, nawet 

jeżeli jest płacona na rzecz osoby niebędącej przedsiębiorcą. Cena jest wartością wyrażoną 

w  jednostkach 

pieniężnych,  którą  zamawiający  jest  obowiązany  zapłacić  wykonawcy  za 

zrealizowany przedmiot 

niniejszego zamówienia. W cenie uwzględnia się podatek od towarów 

i  usług  oraz  podatek  akcyzowy,  jeżeli  na  podstawie  odrębnych  przepisów  sprzedaż  towaru 

(usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. 

9.  Cenę  ofertową  brutto  należy  wskazać  jako  szacowaną  łączną  wartość  zobowiązania 

z

amawiającego wynikającego z przekazania wykonawcy do realizacji niniejszego zamówienia 

zgodnie z jego opisem zawartym w dokumentach zamówienia, niezależnie czy zobowiązanie 

to  powstaje  w  stosunku  do  samego  wykonawcy  czy  też  względem  podmiotów  innych  niż 

wykonawca, z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w ust. 10. W związku z powyższym w 

cenie 

ofertowej  brutto  wykonawca musi  uwzględnić  koszt  wszelkich  podatków,  składek  czy 

op

łat, do zapłacenia których zobowiązany będzie zamawiający w przypadku zawarcia umowy 

z wykonawcą, niezależnie, czy koszty te ponoszone będą bezpośrednio na rzecz wykonawcy, 

czy 

innych podmiotów niezwiązanych z wykonawcą. 

11.  Cena 

ofertowa  brutto,  obliczona  na  zasadach  określonych  w  niniejszej  SWZ,  stanowić 

będzie  szacunkowe  wynagrodzenie  kosztorysowe  brutto  wykonawcy,  którego  wartość 

wskazana zostanie 

w treści umowy ws. zamówienia. 

We wzorze umowy wskazano: 

Par. 2 ust. 1 

Przedmiotem Umowy, do wykonania którego zobowiązany jest Wykonawca, jest wykonanie 

zgodnie z warunkami określonymi przez Zamawiającego robót budowlanych wraz z dostawą 

niezbędnych  materiałów  i  urządzeń  oraz  realizacją  wszelkich  czynności  towarzyszących  w 

ramach 

inwestycji, polegających m. in. na: 

1) demontażu (rozbiórce) elementów małej architektury i słupów oświetleniowych, 

2)  remoncie  ulic  Parkowej  i  Przecznej,  istniejących  ciągów  pieszych,  pieszo-jezdnych  i 

jezdnych, 

3) budowie ciągów pieszo-rowerowo-rolkowych o nawierzchni asfaltowej z pętlą spinającą, o 

długości  600 m  oraz  ciągów  pieszych  wyniesionych na  wysokość  około 40  cm  nad  poziom 

gruntu o poszyciu z drewna, 

4) wykonaniu parku mgieł, placu wodnego, placu zabaw, boiska do piłki plażowej, wybiegu dla 

psów, parkingu, placu dla kamperów utwardzonego betonową kostką ażurową, 

5) dostawie i montażu toalet publicznych, zbiornika retencyjnego, montażu budek lęgowych, 

elementów  wyposażenia  (deszczochrony,  siłownia  terenowa,  urządzenia  placu  zabawa  na 

górkach, ławki, stojaki na rowery, kosze na śmieci, ogrodzenie systemowe), 

6) przemalowaniu napowietrznej magistrali ciepłowniczej przecinającej park w centralnej jego 

części, 

7)  wycince  drzew  chorych  i  zagrażających  bezpieczeństwu  oraz  przesadzenie  istniejących 

młodych  drzew,  kolidujących  z  planowaną  inwestycją  wraz  z  nowymi  nasadzeniami  drzew, 

krzewów i bylin wraz z ich pielęgnacją przez okres 3 lata od dnia wykonania Umowy. 

2. Przedmiot Umowy obejmuje m.in.: 

1) roboty przygotowawcze i porządkowe, w tym prace rozbiórkowe, usunięcie i przesadzenie 

drzew 

7) prace ziemne, w tym plantowanie terenu, 

8) wykonanie nasadzeń wraz z ich pielęgnacją przez okres 3 lata od dnia wykonania Umowy, 

przy czym następnie w wyniku wyjaśnienia i modyfikacji SWZ z dnia 18 lipca 2024 r. zmieniono 

na  

uczestnictwo  przedstawiciela  Wykonawcy  w  przeglądach  zieleni  w  wyznaczonym  przez 

Zamawiającego terminie, w okresie 3 lat od daty wykonania Umowy, 

9) uporządkowanie terenu budowy po wykonaniu wszystkich czynności związanych z Umową, 

10)wykonanie pierwszego koszenia trawników po okresie wzrostu traw, 

§10 

Warunki rozliczenia 

1.  Wynagrodzenie  za  wykonanie  przedmiotu  u

mowy  ustala  się  w  formie  wynagrodzenia 

kosztorysowego. 

3.  Rozliczenie  u

mowy  nastąpi  na  podstawie  cen  jednostkowych  wskazanych  przez 

Wykonawcę w kosztorysie ofertowym, chyba że szczególny zapis Umowy stanowi inaczej. 

4. Wynagrodzenie w

ykonawcy wyliczane będzie jako suma iloczynów ilości robót faktycznie 

wykonanych  oraz  odebranych  i  odpowiadających  takim  robotom  cen  jednostkowych,  z 

uwzględnieniem  obowiązujących  w  Polsce  podatków,  łącznie  z  VAT,  oraz  ewentualnych 

innych 

opłat związanych z wykonywaniem przedmiotu umowy. 

5. Każda z cen jednostkowych, o których mowa w ust. 4, uwzględnia wszelkie koszty związane 

z  wykonaniem  roboty,  dla  której  daną  cenę  jednostkową  wskazano,  i  jest  sumą  kosztów 

bezpośredniej  robocizny,  materiałów  i  pracy  sprzętu  oraz  kosztów  pośrednich  i  zysku, 

obliczoną na jednostkę kosztorysową robót. 

6. Na sfinansowanie u

mowy, w poszczególnych latach jej realizacji, zamawiający przeznacza: 

1) w 2024 roku - 

kwotę w wysokości do 968 083,42 zł brutto, 

2) w 2025 roku - 

kwotę w wysokości do 13 163 807,96 zł brutto, 

3) w 2026 roku - 

kwotę równą wynagrodzenia wykonawcy pozostałego do wypłaty. 

7. Na podstawie 

zatwierdzonych obmiarów odnoszących się do faktycznie wykonanych robót 

w

ykonawca  sporządzał  będzie  kosztorysy  powykonawcze,  które,  po  zatwierdzeniu  przez 

inspektora nadzoru ze strony 

zamawiającego, stanowiły będą podstawę do wystawienia przez 

w

ykonawcę faktury. Kosztorys powykonawczy musi zostać sporządzony w oparciu o pozycje 

i  ceny 

jednostkowe  robót  wynikające  z  kosztorysu  ofertowego.  Do  każdej  faktury  musi  być 

dołączony ponadto stosowny protokół odbioru elementów robót. Faktura końcowa może być 

wystawiona  po 

protokolarnym  odbiorze  końcowym  robót  przez  zamawiającego  oraz  po 

zweryfikowaniu  i 

zatwierdzeniu  końcowego  kosztorysu  powykonawczego  przez  inspektora 

nadzoru inwestorskiego z

amawiającego. 

Z projektu budowlanego 

Część 1 PZT Opis wynika: 

4.2 OPIS OGÓLNY 

Głównym  celem  projektu,  było  podniesienie  atrakcyjności  miejsca,  poprzez  wzbogacenie 

programu parku 

o plac wodny, park mgieł, plac zabaw, boisko do piłki plażowej oraz toaletę 

dla psów. 

Projekt przewiduje wydzielenie w ciągach pieszych ścieżki rowerowo-rolkowej w postaci pętli 

długości 600 mb. Teren ma zachęcać do wypoczynku i aktywności zarówno mieszkańców, jak 

i odwiedzających miasto. 

W północnej części parku, na wysokości muru Towarzystwa Salezjańskiego, przewiduje się 

umocnienie 

skarpy brzegu rzeki Soły o długości około 70 mb. 

W  celu  zminimalizowania  ingerencji  w  gęstej  siatce  systemów  korzeniowych  drzew, 

zaprojektowano 

wyniesioną  na  wysokość  około  40  cm  nad  poziom  gruntu,  nawierzchnię  o 

poszycie z drewna egzotycznego posadowiono na betonowych palach i konstrukcji stalowej. 

Drewniany układ komunikacyjny zespala ze sobą główne atrakcje parku, czyli park mgieł, plac 

wodny i plac zabaw. 

4.12 UKSZTAŁTOWANIE ZIELENI 

Projekt  zakłada  nieznaczną  ingerencję  w  tkankę  roślinną  parku.  Układ  komunikacyjny, 

częściowo  remontowany,  oraz  elementy  zagospodarowania  terenu  projektowano  z 

uwzględnieniem  i  poszanowaniem  istniejącej  szaty  roślinnej,  analizy  gatunkowej  i 

kompozycyjnej z ograniczeniem do minimum potrzebę usuwania roślinności. Przewiduje się 

wycinkę kilku niewielkich drzew kolidujących z planowaną inwestycją, usunięcie drzew o złym 

stanie  zdrowotnym,  zagrażające  ludziom  i  mieniu  oraz  przesadzenie  młodych  drzew 

kolidujących z planowaną inwestycją, rokujących szanse na przeżycie. 

W  części  południowej  parku,  wzdłuż  koryta  rzeki  Soła,  w  celu  zachowania  naturalnego  i 

„dzikiego”  charakteru  terenu,  projekt  nie  przewiduje  wprowadzenia  większych  zmian  w 

istniejącym  drzewostanie.  Ze  względu  na  szaloną  ekspansywność  robinii  akacjowej  i 

wypieranie  przez  nią  z  tego  terenu  gatunków  rodzimych,  planuje  się  stopniowe  usuwanie 

samosiewów jej egzemplarzy. 

Projekt przewiduje uzupełnienie zieleni wysokiej w formie nasadzeń zastępczych w stosunku 

1:1  za  wycięte  egzemplarze  oraz  o  nasadzenia  krzewów,  bylin  oraz  roślin  okrywowych, 

atrakcyjnych w ciągu całego roku. 

Roślinność  ma  odgrywać  szczególnie  istotną  rolę  w  strefach  buforowych  (przy  Moście 

Jagiellońskim i strefie aktywnej rekreacji). Krzewy niskie, trawy ozdobne, byliny w tym runa 

leśnego i rośliny cebulowe, zastosowano plamami na terenie całego parku - w formie dużych 

i zwartych grup.  

Projekt Budowlany Część 8A GOSP Opis 

3.4 CHARAKTERYSTYKA SZATY ROŚLINNEJ 

Teren objęty inwentaryzacją posiada cenny drzewostan. Ze względu na kolizję z planowaną 

inwestycją, zostanie nieznacznie usunięty. 

Teren parku jest znacznie zadrzewiony. Najliczniejszą grupę stanowią drzewa dojrzałe o dość 

dużym  zagęszczeniu  w  poszczególnych  kwaterach,  poprzedzielanych  istniejącym  układem 

komunikacyjnym. 

Centralna i północna część parku jest bardzo zadbana. Na południe od Mostu Jagiellońskiego, 

szczególnie  w  pasie  wzdłuż  rzeki  Soła,  zieleń  tworzą  głównie  samosiewy  i  jest  „dziką”  i 

naturalną  częścią  terenu.  Nowe,  młode  nasadzenia  znajdują  się  głównie  wzdłuż  ciągów 

spacerowych w północnej części parku. 

Na terenie parku przeważają drzewa liściaste i stanowią około 94% całego drzewostanu. 

Najliczniej  występującymi  gatunkami  drzew  na  terenie  objętym  opracowaniem  są:  Robinia 

pseudoacacia  (~27  %),  Tilia  sp.  (~24  %),  Salix  sp.  (~9%),  Acer  platanoides  (~8%),  Acer 

pseudoplatanus (~6%). 

W  granicach  objętych  opracowaniem,  rosną  egzemplarze  drzew  soliterowych,  takich  jak 

Platanus  x  hispanica  czy  Betula  dahurica  oraz  kilka  egzemplarzy  z  gatunku  Cercidiphyllum 

japonicum. 

Najliczniejsze  grupy  drzew  rosnących  w  granicach  objętych  opracowaniem, 

stanowią egzemplarze drzew w dobrym i średnim stanie zdrowotnym, pojedyncze - w bardzo 

dobrym. Stwierdzono również przypadki drzew o bardzo złym stanie zdrowotnym – są to okazy 

zamierające lub martwe.  

Na pniach części drzew widnieją urazy mechaniczne z wyciekami (Fot. 2), rozległe ubytki kory 

(Fot. 5 i Fot. 11), 

ubytki mechaniczne (Fot. 8) i wgłębne (Fot. 3), zrakowacenia (Fot. 4), listwy 

mrozowe (Fot. 10) i piorunowe (Fot. 1). 

Część  egzemplarzy  posiada  infekcje  grzybowe,  z  widocznymi  owocnikami  (Fot.  12). 

Inwentaryzowany drzewostan, 

posiada często nieprawidłowy pokrój, z rozwidleniami V (Fot. 

6)  i  U-

kształtnymi,  oraz  z  dzikimi  odrostami,  które  ze  względu  na  znaczne  rozmiary,  są 

konkurentami dla przewodników. Poprzechylane w znacznym stopniu pnie niektórych okazów 

przyczyniły  się  do  zachwiania  ich  statyki.  Drzewa  na  terenie  parku  w  większości  zostały 

poddane wcześniejszym zabiegom pielęgnacyjnym. Drzewa posiadają liczne ślady po cięciach 

pielęgnacyjnych  (Fot.  7).  Pojedyncze  egzemplarze  zostały  ogłowione  (Fot.  9).  W  koronach 

kilku egzemplarzy stwierdzono obecność ptasich gniazd (Fot. 13 i Fot. 14). 

Część  z  nich,  rosnących  na  skarpach  wzdłuż  rzek,  mają  pochylone  i  powykręcane  pnie  i 

konary.  Projekt  gospodarki  drzewostanem  przewiduje  zachowanie  maksymalnej  liczby 

cennego starodrzewu 

ze wskazaniami do pielęgnacji. Część drzew wymaga przeprowadzenia 

zabiegów pielęgnacyjnych. 

Szczegółowy wykaz egzemplarzy znajduje się w załączonej tabeli (Tab. 1). 

3.5 ADAPTACJE 

Przewidziano adaptację większości drzew rosnących na terenie inwestycji 

(…) 

Do adaptacji kwalifikuje się drzewa: 

cenne pod względem gatunkowym, 

- zdrowe lub z nieznacznymi oznakami chorobowymi, 

nie kolidujące z projektowanym zagospodarowaniem terenu. 

Do przesadzenia kwalifikuje się drzewa: 

młode, rokujące szanse na przeżycie. 

Do usunięcia kwalifikuje się drzewa: 

o złym stanie zdrowotnym (zamierające lub martwe) zagrażające ludziom i mieniu, 

kolidujące z planowaną inwestycją. 

5. USUWANIE DRZEW 

5.1 KOLIZJE ZIELENI ISTNIEJĄCEJ Z PROJEKTOWANĄ INWESTYCJĄ 

Elementy  zagospodarowania  terenu  projektowano  z  uwzględnieniem  i  poszanowaniem 

istniejącej szaty roślinnej, analizy gatunkowej i kompozycyjnej z ograniczeniem do minimum 

potrzebę usuwania roślinności. 

W  części  południowej  parku,  wzdłuż  koryta  rzeki  Soła,  w  celu  zachowania  naturalnego 

charakteru  tej  części  terenu,  projekt  przewiduje  nieznaczne  wprowadzenie  zmian  w 

drzewostanie a wycięte egzemplarze o znacznych gabarytach planuje się zachować na terenie 

zlokalizowanym w najbliższym otoczeniu wyciętych pni drzew. 

5.2 USUWANIE DRZEW I KRZEWÓW 

Podczas  wykonywania  prac  należy  wykluczyć  zagrożenie  bezpieczeństwa  ludzi, 

samochodów,  urządzeń,  drzew  adaptowanych  oraz  runa  –  teren  robót  powinien  być 

zabezpieczony. Drzewa przeznaczone do usunięcia wskazano w załączonej tabeli (Tab. 1) i 

na części graficznej opracowania - rysunku projektu gospodarki drzewostanem. 

6. PIELĘGNACJA ADAPTOWANEGO DRZEWOSTANU 

Część  adaptowanych  drzew  wymaga  przeprowadzenia  zabiegów  pielęgnacyjnych,  co 

przyczyni się do podniesienia ogólnej kondycji drzewostanu oraz zwiększenia bezpieczeństwa 

użytkowników.  W  tym  celu  należy  dokonać  cięć  sanitarnych  obumarłych  lub  rozłamanych 

konarów i gałęzi. 

Wszystkie  egzemplarze  drzew  wymagają  stałego  monitoringu  -  regularnej  kontroli  stanu 

zdrowotnego przez 

wzgląd na ich zaburzoną statykę lub postępującą próchnicę. 

Projekt budowlany Część 8b NAS Opis 

LOKALIZACJA DRZEW 

Nowe stanowiska dla drzew przesadzanych przewidziano w najbliższym otoczeniu parku. 

Ostateczną lokalizację drzew przesadzanych należy uzgodnić z Ogrodnikiem Miejskim. 

Drzewa nowoprojektowane 

przewidziano punktowo na terenie całego terenu opracowania. 

LOKALIZACJA KRZEWÓW 

Krzewy zastosowano w formie małych, nawiązujących do naturalistycznych i luźnych grup oraz 

żywopłotowej  (wzdłuż  ogrodzenia  placu  zabaw,  toalety  dla  psów  i  przepompowni). 

Zastosowano  niewysokie 

„poduchowe”  strzyżone  formy  roślinne  na  terenie  placu  zabaw  i 

parkingu. 

Krzewy kwitnące o okazałych kwiatostanach zastosowano w pobliżu placu wodnego 

i parku mgieł. 

LOKALIZACJA 

Rośliny  zielne,  przewidziano  w  formie  dużych,  monolitycznych  lub  miksowych  grup, 

atrakcyjnych  przez 

większą  część  roku,  naprzemiennie  wymieniającymi  się  walorami 

wizualnymi i zapachowymi. 

LOKALIZACJA 

Pnącza przewidziano punktowo pod adaptowanymi drzewami na obszarze całego parku. 

OPIS OGÓLNY 

Rośliny  cebulowe  przewidziano  w  celu  wzbogacenia  istniejącego  runa  parkowego.  Projekt 

przewiduje 

nasadzenia dużych grup na terenie całego parku. 

10.ŁĄKA KWIETNA 

OPIS OGÓLNY 

Nawiązując  do  „dzikiej”  części  fragmentu  parku,  usytuowanego  na  południe  od  mostu 

Jagiellońskiego, 

projekt przewiduje założenie naturalistycznej łąki kwietnej. 

LOKALIZACJA 

Łąkę kwietną zaprojektowano w bezpośrednim sąsiedztwie stanowisk kamerowych, pomiędzy 

ścieżką pieszo-rowerową a ogrodzeniem stadionu klubu sportowego „Soła”. 

11.TRAWNIKI 

OPIS OGÓLNY 

Powierzchnie trawników należy wykonać metodą siewu. Po stronie Wykonawcy leży dobranie 

odpowiednich mieszanek traw na dane stanowisko na terenie parku. 

W  przypadku  centralnej  części  parku,  zgodnie  z  załączoną  częścią  graficzną  projektu,  na 

terenie sekcji II 

i w południowej części sekcji I występują naturalne stanowiska ziarnopłonów i 

zawilców. Wykonawca zobowiązany jest do uwzględniania i poszanowania istniejącego runa 

parkowego. Po dokładnym zlokalizowaniu stanowisk ww. gatunków, trawnik w tych rejonach 

zrekultywować w sposób możliwie najmniej inwazyjny. 

12. NATURALNE RUNO 

OPIS OGÓLNY 

W  południowej  części  parku  (na  południe  od  mostu  Jagiellońskiego),  pomiędzy  prawym 

brzegiem rzeki Soły a projektowaną nawierzchnią mineralną projekt przewiduje zachowanie 

„dzikiej” części parku. 

14. ZALECENIA PIELĘGNACYJNE 

ZADANIA WYKONAWCY ROBÓT BUDOWLANYCH 

Ostateczny odbiór nasadzeń nastąpi po wskazanym okresie pielęgnacji gwarancyjnej. 

ROŚLINNOŚĆ PROJEKTOWANA 

Dotyczy  całej  roślinności  parku  i  należy  do  zadań  firmy  wyłonionej  w  drodze  przetargu  na 

pielęgnację  parku  (jeśli  to  konieczne)  lub  Wykonawcy  robót  budowlanych  w  zależności  od 

Umowy. 

Z decyzji Starosty Oświęcimskiego z dnia 9 kwietnia 2015 r. znak WOŚ.613.1.21.2015 wynika, 

że udzielił on zgody na usunięcie 82 drzew w związku z planowaną budową parku miejskiego 

w  ramach  zadania  inwestycyjnego  „Oświęcimska  Przestrzeń  Spotkań”.  W  uzasadnieniu 

wskazano, że część wnioskowanych drzew z uwagi na ich wiek nie wymaga zezwolenia, jedno 

usuniętyo na podstawie odrębnego zezwolenia, nie zezwolono na usunięcie topoli i topoli osiki 

z  uwagi  na  dobry  stan  fitosanitarny  i  niekolidowanie  z  inwestycją,  zezwolono  na  usunięcie 

częśći  drzew  w  dobry  stanie,  ale  kolidujących  z  inwestycją,  za  opłatą  lub  nasadzeniami 

zastępczymi, a część zezwolono na wycięcie z uwagi na zły stan fito sanitarny lub techniczny. 

Decyzja wygasła w 2017 r. 

W decyzji Starosty Oświęcimskiego z 28 lutego 2024 r. znak WOŚ.613.1.19.2024 zezwolono 

zamawiającemu na usunięcie 19 drzew uzależnione od nasadzeń zastępczych 38 szt. drzew. 

Przy  czym  wycięcie  jest  podyktowane  złym  lub  bardzo  złym  stanem  fitosanitarnym 

zag

rażającym bezpieczeństwu ludzi i 3 z nich istniejącej infrastrukturze technicznej.  

Jak wynika ze złożonych ofert trzej wykonawcy: odwołujący Milimex i Garden Designers nie 

złożyli ofert z jednolitą stawką 23%, ale zastosowali dwie stawki 23% i 8%. Oferty wykonawców 

Milimex i Garden Designers zostały odrzucone z uwagi na nieprzedłużenie terminu związania 

ofertą.  Wykonawcy  ci  nie  byli  wzywali  do  wyjaśnienia  zastosowanej  stawki  podatku. 

Zastosowane  stawki  wynikały  ze  złożonych  kosztorysów  uproszczonych.  Pozostali 

wykonawcy czyli uczestnik, Keller, Interservice, TERS, SORTED i WIKOS FRESH zaoferowali 

stawki jednolite 23% i nie byli przez zamawiającego wzywani do wyjaśnienia zastosowanych 

stawek.  

Zamawiający  30  sierpnia  2024  r.  wezwał  odwołującego  o  przedstawienie  uzasadnienia  dla 

takiej  kalkulacji  ceny  ofertowej  ze  wskazaniem  przesłanek  zastosowania  stawki  VAT  8  %. 

Nadto o określenie, do jakiego zakresu przedmiotu zamówienia – do jakich pozycji kosztorysu 

ofertowego - 

zastosowano stawkę VAT w wysokości 8%? 

Odwołujący 4 września 2024 r. udzielił następujących wyjaśnień: 

Zakres przedmiotu zamówienia, dla którego zastosowano stawkę VAT w wysokości 8% 

Stawkę  Vat  w  wysokości  8%  wykonawca  zastosował  do  usług  związanych  z 

zagospodarowaniem 

terenów zieleni, w tym: 

- wycinek drzew 

- sadzenia nowych drzew 

nasadzenia krzewów 

sadzenia bylin, roślin cebulowych, pnączy i zakładania trawników 

- humusowania skarp wraz z ich obsianiem. 

Jako załącznik nr 1 do pisma dołączono kosztorys ofertowy, w którym dodatkowo szczegółowo 

rozpisano stawkę Vat zastosowaną do poszczególnych pozycji kosztorysowych. 

W  załączniku  nr  1  zaprezentowano  również  ceny  jednostkowe  brutto  oraz  wartości  brutto 

poszczególnych  pozycji  kosztorysowych  dla  wykazania  spójności  „wartości  razem  brutto”  z 

ceną ofertową brutto złożoną wraz z ofertą (24 955 733,56 pln brutto). 

Powołał  pismo  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  dnia  23  września  2019  r.  (sygn. 

0115- KDIT1-1.4012.463.2019.2.KM)  

Uzasadnienie dla kalkulacji ceny ofertowej ze wskazaniem przesłanek zastosowania stawki 

VAT 8% 

Wykonawca  zastosował  preferencyjną  stawkę  podatku  VAT  dla  usług  związanych  z 

gospodarowaniem zielenią na podstawie art. 146a ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o 

podatku 

od towarów i usług (zwanej dalej „Ustawą o VAT”). W załączniku nr 3 do ustawy o 

VAT, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, 

w  poz.  52  wymieniono 

"Usługi  związane  z  zagospodarowaniem  terenów  zieleni"  zgodnie  z 

grupą PKWiU 81.30. W ramach 

grupy  PKWiU  81.30  znajduje  się  podgrupa:-  -  81.30.12.0  PKWiU  -  "Usługi  związane  z 

zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni".  

Zgodnie  z  wyjaśnieniami  GUS  PKWiU  2015,  grupa  PKWiU  81.30.12.0  "Usługi  związane  z 

zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni" obejmuje: 

usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnację i utrzymanie: 

parków i ogrodów 

- przy domach wielomieszkaniowych, 

przy budynkach użyteczności publicznej i częściowo publicznej (szkoły, 

szpitale, budynki administracyjne, kościoły itp.), 

- na terenach miejskich (parki miejskie, strefy zieleni, cmentarze itp.), 

zieleni autostrad, ulic, dróg kolejowych i tramwajowych, brzegów dróg 

wodnych, w portach itp., 

przy budynkach przemysłowych i handlowych, 

- zieleni 

budynków (zieleń fasad, ogrody na dachach i wewnątrz budynków itp.), 

terenów sportowych (boiska do piłki nożnej, pola golfowe, itp.), terenów przeznaczonych do 

gier i zabaw na świeżym powietrzu i innych terenów rekreacyjnych (np. trawniki przeznaczone 

do zażywania kąpieli słonecznych,), 

wód stojących i płynących (zbiorniki wodne, bagna, stawy, baseny kąpielowe, fosy, strumyki, 

potoki, rzeki, systemy oczyszczania ścieków), 

zagospodarowanie terenów zieleni i dokonywanie zasadzeń w celu ochrony przed hałasem, 

wiatrem, erozją, oślepianiem lub dla ułatwienia widoczności, 

pozostałe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni innych niż rolnicze i leśne: 

renaturalizacja,  rekultywacja,  melioracja  gruntów,  tworzenie  obszarów  retencyjnych, 

zbiorników burzowych itp., 

usługi projektowe i budowlane w zakresie drobnych prac związanych z zagospodarowaniem 

pozostałych  terenów  zieleni  (kształtowania  terenu,  budowy  ścian  oporowych,  ścieżek 

spacerowych itp.). 

W  związku  z  powyższymi  wyjaśnieniami  GUS,  zdaniem  wykonawcy,  właściwą  klasyfikacją 

PKWiU 

dla  usługi  zagospodarowania  zieleni  na  terenie  Oświęcimskiej  Przestrzeni  Spotkań 

(stanowiącej park miejski i teren rekreacyjny) jest klasyfikacja PKWiU 81.30.12.0. 

Zdaniem  w

ykonawcy  powyższe  wskazuje  jednoznacznie  konieczność  zastosowania  w 

przedmiotowym 

postępowaniu preferencyjnej stawki VAT 8% dla zakresu usług związanych z 

zagospodarowaniem 

terenów zieleni. 

Warto  zaznaczyć,  że  tożsamej  klasyfikacji  usługi  dokonała  również  firma  podwykonawcza 

Resort  Zieleni  Sp  z  o.o.,  która  złożyła  Wykonawcy  ofertę  na  realizację  usług  związanych  z 

gospodarowaniem zielenią (oferta dedykowana dla realizacji przedmiotowej inwestycji). Oferta 

ta 

stanowi  załącznik  nr  2  do  niniejszego  pisma.  Firma  Resort  Zieleni  Sp.  z  o.o.  jako 

podwykonawca 

specjalizująca  się w  gospodarowaniu terenami  zieleni  przedstawiła ofertę z 

uwzględnieniem 8% stawki podatku VAT. 

Powołał uchwałę KIO/KD 28/22  

Dodatkowo w

ykonawca podkreślił, że analogiczne podejście do ustalenia stawki VAT zostało 

już zastosowane przez firmę Arco System w należycie zrealizowanej inwestycji publicznej pod 

nazwą „Budowa Nowego Odcinka Kolei Linowej na trasie Wesołe Miasteczko-Planetarium na 

terenie 

Parku  Śląskiego  w  Chorzowie”  (Inwestycja  zakończona  w  grudniu  2023r.)  W 

przytoczonym 

zamówieniu roboty związane z zagospodarowaniem terenów zielonych zostały 

rozliczone 

z  zastosowaniem  stawki  VAT  w  wysokości  8%.  W  przywołanym  przypadku 

podejście  to  zostało  zaakceptowane  zarówno  przez  zamawiającego  (Park  Śląski  S.A.  w 

Chorzowie przy Alei Różanej 2), jak i organy skarbowe, co potwierdza prawidłowość przyjętej 

interpretacji  przepisów  podatkowych  przez  wykonawcę.  Jako  Załącznik  nr  3  do  niniejszego 

pisma przedstawiono Referencje. 

F

irma  Milimex  S.A.,  która  złożyła  ofertę  w  przedmiotowym  postępowaniu,  zastosowała  w 

kalkulacji łączony VAT. Można to wywnioskować z różnicy wartości netto i wartości brutto w 

złożonym przez firmę kosztorysie, która to jest różna od 23%. 

Możliwość  wyodrębnienia  usług  związanych  z  zagospodarowaniem  zieleni  wchodzących  w 

zakres 

zamówienia 

W  orzecznictwie  Trybunału  Sprawiedliwości  Unii  Europejskiej  (TSUE)  oraz  polskich  sądów 

administracyjnych  występuję  pojęcie  świadczenia  złożonego.  Zasady  dotyczące  świadczeń 

złożonych  zostały  wypracowane  przez  TSUE,  który  orzekł,  że  w  przypadku  gdy  transakcja 

składa się z zespołu świadczeń lub czynności, najpierw należy ustalić, czy te świadczenia lub 

czynności stanowią jedno świadczenia kompleksowe, którego rozdzielenie miałoby sztuczny 

charakter. Przy kwalifikowaniu usług jako kompleksowe istotne jest podejście, że jeśli różne 

czynności  składające  się  na  jedno  świadczenie  są  ze  sobą  tak  powiązane,  że  tworzą 

ekonomiczną  całości,  powinny  być  traktowane  jako  jedno  świadczenie  pod  względem 

podatkowym. 

W  ocenie  w

ykonawcy  w  przedmiotowym  postępowaniu  nie  mamy  do  czynienia  z  usługą 

kompleksową. 

Wycinki, nasadzenia drzew, krzewów, bylin i traw ozdobnych są usługami odrębnymi, które 

zostaną w całości zlecone jednemu podwykonawcy. Mogą być one zrealizowane niezależnie 

od pozostałych świadczeń (budowa placu zabaw, budowa parku wodnego, budowa parkingu, 

dróg,  ścieżek,  chodników).  Fakt  ten  potwierdza  ustalony  przez  zamawiającego  w 

postępowaniu okres pielęgnacji zieleni (36 mies), który został wyodrębniony z podstawowej 

gwarancji  i  rękojmi.  Powołał  interpretację  z  dnia  22  maja  2022  r.  0112-KDSL2-

2.440.50.2022.2.IP,   

wyrok  Naczelnego  Sądu  Administracyjnego  z  dnia  1  czerwca  2011  r., 

sygn. I FSK 869/10

, uchwałę KIO/KD 28/22. 

Możliwości  wyodrębnienia usług  związanych  z  zagospodarowaniem  zieleni  wchodzących w 

zakres 

zamówienia  potwierdza  wyodrębnienie  w  dokumentacji  postępowania  (będącej 

załącznikiem  do  SWZ)  osobnego  folderu  o  nazwie  „8  Projekt  AK”  zawierającego  projekt 

nasadzeń  oraz  gospodarkę  istniejącym  drzewostanem.  Dodatkowo  w  przedmiarze 

stanowiącym podstawę do opracowania kosztorysu ofertowego zamawiający wydzielił osobne 

rozdziały stanowiące odrębną część: 

Rozdział 1 „Przygotowanie terenu” – zawierający roboty w zakresie wycinki drzew 

Rozdział 3 „Gospodarowanie roślinnością” – zawierający roboty w zakresie nasadzeń drzew, 

krzewów, traw, bylin, itp. 

Dodatkowo  warto  zaznaczyć,  że  rozliczenie  inwestycji  będzie  rozliczeniem  kosztorysowym, 

stanowionym  na  podstawie  realnie  wykonanych  ilości  robót  oraz  cen  jednostkowych 

uwzględnionych  w  kosztorysie  ofertowym.  Wydzielenie na  etapie rozliczenia kontraktu prac 

związanych  z  zielenią  nie  będzie  stanowiło  więc  problemu,  a  będzie  wręcz  naturalną 

czynnością. Ponownie powołał uchwałę Sygn. akt: KIO/KD 28/22 nadto orzecznictwo sądów 

administracyjnych  wyrok  NSA  z  06.05.2025r.  sygn..  akt  I  FSK  2105/13,  wyrok  WSA  w 

Poznaniu z 15.03.2011 r. (sygn.. akt I SA/Po 951/10).  

Wykonawca w przedmiotowym postępowaniu zastosował mieszaną stawkę VAT 8% i 23%. 

Stawkę preferencyjną 8% przyjął dla usług związanych z zagospodarowaniem zieleni zgodnie 

z  Ustawą  o  Vat,  klasyfikacja  PKWiU  oraz  w  odniesieniu  do  utartych  stanowisk  KIO 

potwierdzających  konieczność  różnicowania  stawek  VAT.  Podał  dalsze  orzeczenia  KIO 

potwierdzające jego stanowisko. 

Wg w

ykonawcy odrzuceniu powinny podlegać oferty firm Krisbud Sp. z o.o., Przedsiębiorstwo 

Usługowo-Handlowo-Transportowe  WIKOS  FRESH  M.  S.,  Interservice  Sp.  z  o  o,  Garden 

Designers Spółka z o.o., Keller Polska Sp. z o.o, konsorcjum TERS Sp. z o.o oraz Flora Sp. z 

o.o. 

Sp.  komandytowa,  SORTED  Sp.  z  o.o.  jako  oferty  zawierające  błąd  w  kalkulacji  ceny 

(przyjęcie błędnej stawki podatku VAT). 

Zamawiający 13 września 2024 r. poinformował o wyniku postepowania w tym o odrzuceniu 

oferty odwołującego podając: 

uzasadnienie prawne: art. 226 ust. 1 pkt 10 ustawy Pzp (oferta zawiera błędy w obliczeniu 

ceny); 

uzasadnienie  faktyczne  :  Wykonawca,  zgodnie  z  informacją  wskazaną  w  wierszu  ”VAT” 

kosztorysu  ofertowego,  skalkulowała  cenę  brutto  oferty  z  zastosowaniem  mieszanej  stawki 

VAT,  tj.  8  i  23%.  Wobec  powyższego  zamawiający,  działając  na  podstawie  art.  223  ust.  1 

ustawy,  zwrócił  się  do  wykonawcy  o  wyjaśnienie  treści  oferty  w  przedmiotowym  zakresie  z 

żądaniem wskazania uzasadnienia dla takiej kalkulacji ceny ofertowej i określenia przesłanek 

zastosowania stawki VAT 

8%. Wykonawca udzielił zamawiającemu wyjaśnień wskazując, że 

stawkę  VAT  w  wysokości  8%  zastosowano  do  usług  związanych  z  zagospodarowaniem 

terenów  zieleni,  w  tym:  wycinek  drzew,  sadzenia  nowych  drzew,  nasadzenia  krzewów, 

sadzenia bylin, roślin cebulowych, pnączy i zakładania trawników, humusowania skarp wraz z 

ich 

obsianiem. Wraz z pismem złożono kosztorys ofertowy, w którym dodatkowo szczegółowo 

rozpisano  stawkę  VAT  zastosowaną  do  poszczególnych  pozycji  kosztorysowych. 

Zastosowanie  stawki  VAT  8%  poparto  argumentacją  wskazującą,  że  w  ocenie  wykonawcy 

ARCO 

SYSTEM Sp. z o.o. w przedmiotowym postępowaniu nie mamy do czynienia z usługą 

kompleksową.  Wycinki,  nasadzenia  drzew,  krzewów,  bylin  i  traw  ozdobnych  są  usługami 

odrębnymi,  które  zostaną  w  całości  zlecone  jednemu  podwykonawcy.  Mogą  być  one 

zrealizowane 

niezależnie  od  pozostałych  świadczeń  (budowa  placu  zabaw,  budowa  parku 

wodnego, budowa parkingu, dróg, ścieżek, chodników).  

Zamawiający stwierdza, że stanowisko przyjęte przez wykonawcę ARCO SYSTEM Sp. z o.o. 

jest niewłaściwe i nie znajduje zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przyjęta stawka 

VAT 8 % jest nieprawidłowa, a co za tym idzie obliczenie ceny brutto oferty z zastosowaniem 

mieszanej stawki VAT 8 i 23% jest błędne, co wypełnia przesłanki odrzucenia oferty określone 

przepisem art. 226 ust. 1 pkt 10 ustawy.  

Przedmiotem zamówienia jest świadczenie kompleksowe, którego elementem dominującym 

pozostaje  wykonanie  robót  budowlanych,  co  skutkuje  koniecznością  zastosowania 

podstawowej stawki VAT w wysokości 23% dla całej usługi kompleksowej i taką stawkę należy 

uznać za właściwą dla obliczenia cen ofertowych brutto w postępowaniu. Powyższe związane 

jest  w  szczególności  z  faktem,  że  usługi  związane  z  zielenią  stanowią  marginalną  część 

przedmiotu zamówienia, nie zaś jego istotę, a ich realizacja będzie prowadzona głównie w celu 

umożliwienia wykonawstwa robót budowlanych przewidzianych zamówieniem lub w ścisłym 

związku  z  nimi,  nie zaś w  odłączeniu od  tychże robót.  Usługi  związane  z  zielenią nie mają 

charakteru  odrębnego,  jak  stwierdza  to  wykonawca  ARCO  SYSTEM  Sp.  z  o.o.  Przedmiot 

zamówienia  wraz  z  jego  zakresem  dotyczącym  zieleni  należy  uznać  jako  świadczenie 

kompleksowe,  dla  którego  w  całości  właściwą  jest  jednolita  stawka  VAT  23%.  Stanowisko 

zamawiającego  znajduje  potwierdzenie  przykładowo  w  interpretacjach  indywidualnych 

Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  dnia  5  lipca  2023  r.  o  sygn.  0114-KDIP4-

2.4012.241.2023.1.WH  oraz  z  dnia  3  września  2018  r.  o  sygn.  0112-KDIL1-

3.4012.351.2018.2.JN.  Zamiarem  zamawiającego  wyrażonym  w  dokumentach  zamówienia 

jest uzyskanie od wykonawcy świadczenia kompletnego, jednolitego i całościowego, którego 

głównym  wynikiem  będzie  park  miejski  rozumiany  jako  kompleks  o  charakterze  zespołu 

obiektów budowlanych zlokalizowany w obrębie terenów zielonych już istniejących. Wszelkie 

świadczenia  związane  z  zielenią  w  przedmiotowym  zamówieniu  wchodzą  w  zakres 

świadczenia głównego o charakterze budowlanym i dzielą los tegoż świadczenia głównego, 

również  w  zakresie  stawki  VAT.  Takie  stanowisko  znajduje  potwierdzenie  przykładowo  w 

orzecznictwie sądów administracyjnych (uchwała NSA z dnia 8 listopada 2010 r. sygn. akt I 

FPS 3/10; wyrok NSA z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt. I FSK 344/15). Jak się zatem 

dowodzi  świadczeniem  bezsprzecznie  dominującym  w  odniesieniu  do  przedmiotowego 

zamówienia  jest  wykonanie  robót  budowlanych,  co  skutkuje  koniecznością  zastosowania 

podstawowej stawki VAT w wysokości 23 % dla wyceny całości ceny ofertowej brutto ofert w 

postępowaniu  złożonych  a  oferty,  których  ceny  obliczono  w  sposób  odmienny,  podlegają 

odrzuceniu jako obarczone 

błędem.  

16  września  2024  r.  zamawiający  udostępnił  odwołującemu  plik  dokumentów  nazwany  po 

wyborze  dokumentacja.zip,  wśród  których  znajdował  się  folder  ARCO-Materiały 

Zamawiającego, a w nim zapytanie zamawiającego i opinia Deloitte: 

Dzień dobry Pani K., 

bardzo proszę o pomoc w następującej sprawie: 

W ogłoszonym przez zmawiającego (Miasto Oświęcim) postępowaniu, którego przedmiotem 

jest  budowa  parku  miejskiego  na  terenie  bulwarów  w  Oświęcimiu  realizowana  w  ramach 

zadania  pn.  Oświęcimska  Przestrzeń  Spotkań  zostało  złożonych  9  ofert.  W  6  spośród 

złożonych ofert wyliczenia ceny ofertowej brutto dokonano z zastosowaniem jednolitej stawki 

VAT 23%. W 3 ofertach wykonawcy wyliczyli cenę ofertową brutto z zastosowaniem mieszanej 

stawki  VAT  23  i  8%.  Stawka  VAT  8%  została  zastosowana  np.  w  ofercie  firmy  Garden 

D

esigners  do  części  zamówienia  obejmującej  czynności  związane  z  zagospodarowaniem 

zieleni  np.  wycinka  drzew,  frezowanie  karpiny,  sadzenie  drzew  i  krzewów,  obsadzanie 

kwietników. Wg wyliczenia kosztorysowego tej firmy wartość części zamówienia wyceniona ze 

stawką VAT 8% stanowi około 10% ogólnej wartości oferty. 

Zamawiający  dla  celów  sporządzenia  kosztorysu  ofertowego  przyjął  stawkę  VAT  23%  dla 

całego  zakresu  zamówienia,  zgodnie  z  praktyką  przyjętą  w  podobnych  przedmiotowo 

inwestycjach realizowanych i zakończonych w minionym okresie. 

Zadanie  korzysta  z  dofinansowania  zewnętrznego  w  ramach  środków  unijnych.  W  ocenie 

zamawiającego  jednolita  stawka  VAT  23%  jest  stawką  prawidłową  z  uwagi  na  fakt,  że 

czynności  związane  z  zielenią  stanowią  marginalną  część  przedmiotu  zamówienia  i  są 

elemente

m  zamierzenia  inwestycyjnego,  a  nie  bieżącego  utrzymania  zieleni,  co  zostało 

podniesione we wniosku o dofinansowanie. 

Proszę  o  komentarz  w  przedstawionej  sprawie  i  potwierdzenie  słuszności  stanowiska 

zamawiającego,  zgodnie  z  którym  właściwą  stawką  VAT  jest  stawka  23%  w  odniesieni  do 

całości  przedmiotu  zamówienia  i  prawidłową  dla  obliczenie  cen  ofertowych  brutto  w 

postępowaniu o udzielenie przedmiotowego zamówienia. W obecnej sytuacji bez określenia 

właściwej stawki VAT zamawiający nie może dokonać prawidłowego porównania złożonych 

ofert i kontynuować postępowania. Taka sytuacja naraża również zamawiającego na korekty 

finansowe przyznanego dofinansowania. 

Z  uwagi  na  to,  że  oferty  przekraczają  kwoty  przeznaczone  przez  zamawiającego  na 

sfinansowanie  zamówienia  i  ograniczają  nas  terminy  wynikające  z  przyznanego 

dofinansowania,  na  najbliższej  sesji  tj.  28  sierpnia  br.  musi  zostać  podjęta  decyzja  o 

ewentualnym  z

większeniu  środków  w  budżecie  na  to  zadanie.  Dlatego  bardzo  proszę  o 

udzielenie odpowiedzi w najkrótszym możliwym terminie, a byłoby super, gdyby udało to zrobić 

do 26 sierpnia br. Liczę na Państwa zrozumienie i pomoc w tej sprawie. 

W załączeniu przesyłam materiały, które mam nadzieję pomogą w sprawie. Są to: specyfikacja 

przetargowa, materiały dotyczące wniosku o dofinansowanie i przykładowy kosztorys. 

Link  do  strony  postępowania,  pod  którym  dostępne  są  dokumenty  postępowania,  w  tym 

Przedmiar  robót,  Wzór  umowy,  SWZ: 

https://ezamowienia.gov.pl/mp-client/search/list/ocds-

148610-d515ad82-321e-11ef-8a31-0e435a8a43bc

Opinia Deloitte: 

Szanowni Państwo, 

w  nawiązaniu  do  przesłanego  zapytania  dotyczącego  właściwej  stawki  VAT,  poniżej 

przedstawiamy nasz komentarz w tym zakresie. 

Stan faktyczny 

Jak rozumiemy, Miasto planuje zrealizować projekt pn. „Budowa parku miejskiego na terenie 

bulwarów w Oświęcimiu realizowana w ramach zadania pn. Oświęcimska Przestrzeń Spotkań” 

(dalej: „Projekt”), dofinansowany ze środków unijnych. 

Zgodnie z przekazanymi informacjami, przedmiotem Projektu jest zagospodarowanie w zieleń 

i utworzenie parku spacerowo-wypoczynkowego w centrum Miasta. 

Miasto ogłosiło postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego, którego przedmiotem jest 

realizacja Projektu (dalej: „Postępowanie”). Z przesłanej przez Miasto dokumentacji wynika, 

że Projekt swoim zakresem obejmuje roboty związane z budową parku, w tym: przygotowanie 

terenu  pod  budowę,  drobne  formy  architektoniczne,  gospodarowanie  roślinnością,  roboty 

konstrukcyjne,  budowę  infrastruktury  sieciowej,  technologię  parku  wodnego,  technologię 

parku mgieł, roboty drogowe, nawierzchnie, oświetlenie i organizację ruchu, a także montaż 

budek lęgowych. 

Jak zostaliśmy poinformowani, prace związane z gospodarowaniem roślinnością (w tym m.in. 

sadzenie drzew, nasadzanie krzewów i trawników) stanowią marginalną część Projektu i są 

elementem zamierzenia inwestycyjnego oraz nie stanowią bieżącej pielęgnacji zieleni. 

Zgodnie  z  przekazanymi  informacjami,  w  ogłoszonym  przez  Miasto  Postępowaniu  dot. 

realizacji Projektu przez wybranego wykonawcę (dalej: „Wykonawca”), dla celów sporządzenia 

kosztorysu  ofertowego  Miasto  przyjęło  stawkę  VAT  23%  dla  całego  zakresu  zamówienia. 

Jednakże, zgodnie z przekazanymi informacjami, kilku potencjalnych wykonawców określiło 

cenę  ofertową  brutto  dla  przedmiotowego  zamówienia  z  zastosowaniem  mieszanej  stawki 

VAT, tj. stawka 23% - 

dla usług w zakresie robót budowlanych oraz stawka 8% - dla usług w 

zakresie zagospodarowania zieleni. 

Jak rozumiemy,  Miasto zainteresowane  jest  odbiorem  Projektu  jako  całości,  a  nie  każdej  z 

poszczególnych  usług  odrębnie,  a  celem  Projektu  jest  powstanie  parku,  a  nie  jego 

poszczególnych elementów. 

W związku z powyższym Miasto powzięło wątpliwość, czy właściwe będzie określenie stawki 

VAT dla usług świadczonych przez wyłonionego Wykonawcę w wysokości 23% dla wszystkich 

świadczonych przez niego usług oraz jaka stawka jest prawidłowa dla obliczenia ofertowych 

cen brutt

o w Postępowaniu. 

Komentarz Deloitte 

Na wstępie zaznaczamy, że kwestia zastosowania właściwej stawki VAT pozostaje po stronie 

Wykonawcy,  jako  usługodawcy  na  gruncie  VAT.  Jak  rozumiemy  natomiast,  dla  celów 

wynikających  z  ustawy  Prawo  zamówień  publicznych  (tj.  konieczność  ustalenia  ceny  w 

związku  z  udzielanym  zamówieniem  publicznym),  niezbędne  jest  określenie  prawidłowej 

stawki VAT dla przedmiotowych czynności. 

Kolejno  wskazujemy,  że  co  do  zasady,  każde  świadczenie  dla  celów  opodatkowania  VAT 

powinno  być  traktowane  jako  odrębne  i  niezależne.  Niemniej  jednak  w  sytuacji,  gdy  jedno 

świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie 

powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. 

Mając  na  uwadze  przedstawiony  w  stanie  faktycznym  zakres  Projektu,  jak  rozumiemy, 

obejmuje on świadczenie na rzecz Miasta przez Wykonawcę usług budowalnych oraz usług 

związanych z zagospodarowaniem terenów zielonych. Zgodnie z ustawą o VAT oraz mając 

na uw

adze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”) wskazujemy, iż w naszej 

ocenie  stawką  właściwą  dla  usług  budowlanych,  określonych  w  dziale  41  PKWiU  jest 

zasadniczo  stawka  23%,  natomiast  stawką  właściwą  dla  usług  związanych  z 

zagospodarowaniem  ter

enów zieleni, objętych grupowaniem PKWiU 81.30, jest zasadniczo 

stawka  8%.  Grupowanie  PKWiU  81.30  obejmuje  m.in.  usługi  dokonywania  zasadzeń, 

pielęgnacji i otrzymania parków na terenach miejskich. 

Widzimy jednak argumenty przemawiające za uznaniem, że usługa, która będzie świadczona 

przez  wyłonionego  Wykonawcę  na  rzecz  Miasta,  może  zasadniczo  zostać  uznana  za 

świadczenie  kompleksowe,  którego  elementem  dominującym  pozostaje  wykonanie  robót 

budowlanyc

h.  W  konsekwencji  skutkowałoby  to  w  naszej  ocenie  zasadniczo  koniecznością 

zastosowania  podstawowej  stawki  VAT  w  wysokości  23%  dla  całej  usługi  kompleksowej. 

Wskazana stawka mogłaby również zostać uznana za właściwą dla obliczenia ofertowych cen 

brutto w P

ostępowaniu. Powyższe związane jest z szczególności z faktem, że usługi związane 

z  zagospodarowaniem  zieleni,  jak  rozumiemy,  stanowią  marginalną  część  przedmiotu 

zamówienia, a nie jego główną część. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo 

w  int

erpretacjach  indywidualnych  Dyrektora  Krajowej Informacji  Skarbowej  (dalej:  „DKIS”)  z 

dnia 5 lipca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-

2.4012.241.2023.1.WH oraz z dnia 3 września 2018 

r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.351.2018.2.JN. 

Zwracamy jednocześnie uwagę, że nie możemy wykluczyć przyjęcia przez organy podatkowe 

odmiennego stanowiska, zgodnie z którym usług, które będą świadczone przez wyłonionego 

Wykonawcę,  nie  można  zakwalifikować  jako  świadczenie  kompleksowe,  a  w  konsekwencji 

prawidłowym  rozwiązaniem  byłoby  wówczas  zastosowanie  odpowiednio  stawki  VAT  w 

wysokości 8% dla czynności związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni oraz stawki 

VAT  w  wysokości  23%  dla  usług  budowlanych.  Takie  stanowisko  znajduje  potwierdzenie 

przykładowo  w  interpretacjach  indywidualnych  DKIS  z  dnia  12  lipca  2018  r.  o  sygn.  0113- 

KDIPT1-1.4012.412.2018.2.MGO  oraz  z  dnia  5  stycznia  2018  r.  o  sygn.  0115-KDIT1-

1.4012.784.2017.1.JP. Jednocześnie zwracamy uwagę, że w stanach faktycznych opisanych 

w  przedmioto

wych  interpretacjach,  w  przeciwieństwie  do  zakresu  Projektu  realizowanego 

przez Miasto, świadczone usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni, stanowiły 

znaczną część poszczególnych projektów i były ich istotnym elementem. 

Mając  na  uwadze  powyższe,  poddajemy  pod rozwagę wystąpienie do  DKIS  z  wnioskiem  o 

wydanie  wiążącej  informacji  stawkowej  w  zakresie  dotyczącym  określenia  stawki  VAT 

właściwej dla usług, które będą świadczone przez Wykonawcę. 

Ponadto  podkreślamy,  że  ewentualne  negatywne  konsekwencje  podatkowe  związane  z 

zastosowaniem niewłaściwej stawki VAT ponosi co do zasady Wykonawca, jako sprzedawca 

i wystawca faktur. 

Dowody: 

Krajowa Izba Odwoławcza (dalej: KIO) oparła się na dowodach z dokumentacji postępowania 

tj.  kosztorysach  inwestorskich,  SWZ,  wzorze  umowy,  złożonych  ofertach,  wezwaniu 

odwołującego do wyjaśnień, udzielonych wyjaśnień, informacji o wyniku postępowania.  

Dowody na których KIO się nie oparła i powody, dla których dowody uznała za nieistotne dla 

rozstrzygnięcia. 

Dowód odwołującego: 

zapytanie i informacja pozyskana przez zamawiającego od firmy doradczej Deloitte  – KIO 

podziela stanowisko odwołującego, że ten dowód nie służy udowodnieniu tezy zamawiającego 

o  konieczności  zastosowania  jednolitej  stawki  podatku.  Opiniujący  wyraża  się  w  sposób 

niekategoryczny,  co  więcej  z  opinii  nie  wynika,  że  zapoznał  się  z  udostępnioną  przez 

zamawiającego dokumentacją zamówienia. Przeciwnie z opinii wynika, że jest ona wyłącznie 

oparta o treść zapytania zamawiającego, co powoduje, że zdaniem KIO opiniujący nie poczynił 

własnych ustaleń, co do charakteru świadczenia. Tylko takie ustalenia mogły doprowadzić do 

wydania opinii mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia.  

Dowody zamawiającego: 

fra VAT FA/2/11/2021 dot. zagospodarowania terenu zielonego pomiędzy ulicami Więźniów 

Oświęcimia  i  Obozową  –  etap  III  –  rozliczenie  częściowe  zgodnie  z  protokołem  z  dnia  29 

października 2021 wraz z zestawieniem wykonanych prac, protokołem odbioru wykonanych 

robót  i  kosztorysami  powykonawczymi  -  załączone  dowody  nie  służą  udowodnieniu 

okoliczności  mających  istotne  znaczenie  dla  rozstrzygnięcia,  bo  nie  zawierają  określenia 

przedmiotu zamówienia i celu realizacji zamówienia, oraz charakteru wynagrodzenia, dotyczą 

wyłącznie wycinkowego fragmentu robót nie pozwalając ustalić celu inwestycji,  

fra  VAT  3/06/2021  dot.  „Oświęcimskiej  Przestrzeni  Spotkań  –  zagospodarowanie  terenu 

Parku  Pokoju  pomiędzy  ulicami  Słowackiego,  Chemików,  Dąbrowskiego,  Olszewskiego  (I 

etap)  Część  I  zamówienia:  zagospodarowanie  terenu  Parku  Pokoju  według  umowy  nr 

2019  z  dnia  27.11.2019  wraz  z  protokołem  odbioru  nr  17  wykonanych  robót, 

zestawieniem wykonanych prac, kosztorysami powykonawczymi - 

załączone dowody nie służą 

udowodnieniu okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, bo nie zawierają 

określenia  przedmiotu  zamówienia  i  celu  realizacji  zamówienia,  oraz  charakteru 

wynagrodzenia, dotyczą wyłącznie wycinkowego fragmentu robót nie pozwalając ustalić celu 

inwestycji, 

fra  VAT  8/04/2021  dot.  „Oświęcimskiej  Przestrzeni  Spotkań  –  zagospodarowanie  terenu 

Parku  Pokoju  pomiędzy  ulicami  Słowackiego,  Chemików,  Dąbrowskiego,  Olszewskiego  (I 

etap)  Część  I  zamówienia:  zagospodarowanie  terenu  Parku  Pokoju  według  umowy  nr 

2019  z  dnia  27.11.2019  wraz  z  protokołem  odbioru  nr  15.  wykonanych  robót, 

zestawieniem wykonanych prac, kosztorysami powykonawczymi - 

załączone dowody nie służą 

udowodnieniu okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, bo nie zawierają 

okre

ślenia  przedmiotu  zamówienia  i  celu  realizacji  zamówienia,  oraz  charakteru 

wynagrodzenia, dotyczą wyłącznie wycinkowego fragmentu robót nie pozwalając ustalić celu 

inwestycji. 

Dowody przystępującego: 

1. „Zaprojektowanie i wybudowanie infrastruktury rekreacyjnej w otoczeniu zbiornika nr 1 

w Przylasku Rusieckim” - wartość umowy brutto (z VAT 23%) 18.371.587,50 zł w tym „zieleń” 

na 

kwotę  2.583.000,00  zł  brutto  –  załączone  dowody  nie  służą  udowodnieniu  okoliczności 

mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, bo załączona umowa nie zawiera określenia 

przedmiotu  zamówienia  i  celu  realizacji  zamówienia,  nadto  wynagrodzenie  ma  charakter 

ryczałtowy 

2. „Rewaloryzacja zabytkowych Plant Salinarnych w Bochni” - wartość umowy brutto (z VAT 

16.179.420,00 zł w tym „zieleń” na kwotę 1.107.000,00 zł brutto – załączone dowody nie 

służą udowodnieniu okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, bo z par. 1 

ust.  3  nie  wynika  wykonywanie  usług  związanych  z  gospodarowaniem  zielenią,  a 

wynagrodzenie  ma  charakter  ryczałtowy,  wprawdzie  taka  pozycja  wraz  z  nasadzeniami 

pojawia się w formularzu ofertowym, jednak bez szczegółowego opis przedmiotu zamówienia 

nie sposób ustalić znaczenia tych usług dla zamierzenia inwestycyjnego 

3. „Budowa wodnego placu zabaw w Parku Jaworek” - wartość umowy brutto (z VAT 23%) 

10.715.000,00  zł  w  tym  „zieleń”  na  kwotę  980.000,00  zł  brutto  –  dowód  nie  nadaje  się  do 

ustalenia  istotnych  okoliczności  dla  badanej  sprawy,  bo  wprawdzie  z  treści  umowy  jak  i 

zestawienia  kosztów  wynika,  że  przedmiotem  zamówienia  jest  przesadzenie  drzew, 

nasadzenie zieleni wraz z pielęgnacją do dnia odbioru robót budowalnych oraz pielęgnacja 

nasadzonej  zieleni  przez  okres  12  miesięcy,  to  jednak  z  załączonych  projektowanych 

postanowień  umownych  wynika,  że  zamawiający  narzucił  wykonawcom  jednolitą  stawkę 

podat

ku w wysokości 23%, a wynagrodzenie miało charakter ryczałtowy 

4. „Rewitalizacja Parku Miejskiego przy ul. Dworcowej w Brzeszczach” - wartość umowy brutto 

(z 

VAT 23%) 6.345.000,00 zł w tym „zieleń” na kwotę 401.200,32 zł brutto - załączone dowody 

nie służą udowodnieniu okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, bo z par. 

1  ust.  1  nie  zawarto  szczegółowego  przedstawienia  elementów  przedmiotu  zamówienia,  a 

wynagrodzenie  ma  charakter  ryczałtowy,  wprawdzie  pozycja  zieleń  kilkukrotnie  pojawia  się 

protokole odbioru  końcowego, jednak bez szczegółowego opis przedmiotu zamówienia nie 

sposób ustalić znaczenia tych usług dla zamierzenia inwestycyjnego 

5.  „Zielone  Płuca  Miast  -  Dolina  Brynicy.  Waloryzacja  przyrodnicza  starorzecza  w  Parku 

Grabek  wraz  z 

ukształtowaniem  krajobrazu  i  strefy  przyrodniczej  oraz  infrastrukturą 

towarzyszącą”  –  wartość  umowy  brutto  (z  VAT  23%)  7.488.388,37  w  tym  „Nasadzenia  i 

pielęgnacja roślin” na kwotę 523.184,31 zł brutto załączone dowody nie służą udowodnieniu 

okoliczności  mających  istotne  znaczenie  dla rozstrzygnięcia,  bo  z  par.  1 ust.  1  nie zawarto 

szczegółowego  przedstawienia  elementów  przedmiotu  zamówienia,  a  wynagrodzenie  ma 

charakter ryczałtowy, na co wskazuje par. 3 2 i 3 umowy, wprawdzie pozycje usunięcie drzew, 

pielęgnacja,  nasadzenia,  humusowanie,  karczowanie  kilkukrotnie  pojawia  się  kosztorysie 

ofertowym,  jednak  bez  szczegółowego  opis  przedmiotu  zamówienia  nie  sposób  ustalić 

znaczenia tych usług dla zamierzenia inwestycyjnego. 

Rozważania KIO: 

KIO dopuściła KRISBUD w charakterze uczestnika postępowania.  

Nie  ziściły  się  w  sprawie  przesłanki  z  art.  528  ustawy,  a  odwołujący  wykazał  interes  w 

uzyskaniu  zamówienia  i  możliwą  do  poniesienia  szkodę,  stąd  odwołanie  podlegało 

merytorycznemu rozpoznaniu.  

KIO oddaliła odwołanie. 

Istota  sporu między  stronami  sprowadzała  się  do  ustalenia,  czy  zamówienie  stanowi  jedno 

świadczenie  na  gruncie  prawa  podatkowego,  czy  też  zbiór  dwóch  lub  więcej  odrębnych 

świadczeń podlegających opodatkowaniu różnymi stawkami podatku od towarów i usług (dalej 

VAT).  W  pierwszym  przypadku  rację  miałby  zamawiający  odrzucając  ofertę  odwołującego 

opartą  o  dwie  różne  stawki  podatku,  a  w  przypadku  drugim,  oferta  odwołującego  byłoby 

nieprawidłowo  odrzucona,  a  zamawiający  wadliwie  ocenił  i  błędnie  wybrał  ofertę 

najk

orzystniejszą i ofertę WIKOS FRESH.  

KIO uznała, że : 

1.  niezasadny  jest  pogląd  odwołującego,  że  to  zamawiający  powinien  wykazać  mu 

nieprawidłowość zastosowanej stawki podatku VAT, np. za pomocą interpretacji indywidualnej 

w tej sprawie. Jak słusznie zauważył odwołujący - zamawiający nie narzucił stawki VAT w tym 

postępowaniu,  a  więc  obowiązek  określenia  prawidłowej  stawki  podatku  spoczywał  na 

wykonawcy. Skoro tak, to wykonawca powinien być w stanie (w razie zaistnienia wątpliwości) 

wykazać, że zastosowana przez niego stawka jest prawidłowa. Ponadto, to odwołujący uważa, 

że jednolita stawka VAT jest nieprawidłowa, jest to jego teza, którą w odwołaniu powinien był 

wykazać.  Wykazanie  polega  na  przedstawieniu  dowodów.  Dowodem  takim  powinna  być 

właśnie  indywidualna  interpretacja  podatkowa  oparta  o  stan  faktyczny  tej  sprawy.  Takiego 

dowodu odwołujący nie przeprowadził.  

2. KIO nie jest jednak zwolniona od obowiązku ustalenia i zastosowania prawa, tym samym 

KIO nie może oddalić tego odwołania, tylko dlatego, że odwołujący nie przedstawił interpretacji 

indywidualnej. Z tego względu KIO przedstawi swój sposób rozumowania w tej sprawie: 

a) KIO przeanalizowała przedstawione przez strony orzecznictwo i interpretacje indywidualne 

i doszła do następujących wniosków: 

o  charakterze  świadczenia  decyduje  jego  znaczenie  ekonomiczne  dla  klienta 

(zamawiającego),  

dla oceny charakteru świadczenia nie ma znaczenia czy świadczenie składa się z kilku innych 

świadczeń, o ile cel świadczenia prowadzi do osiągnięcia jednego zamierzenia gospodarczego 

(ekonomicznego),  

świadczenia składające się na świadczenie zamawiane nie muszą pozostawać ze sobą w 

relacji  świadczenie  główne  –  świadczenie  pomocnicze,  mogą  być  świadczeniami 

równorzędnymi, to cel końcowy decyduje o ocenie charakteru świadczenia zamawianego,  

nie  ma  także  znaczenia  przesądzającego  wartość  świadczeń,  nie  musi  być  tak,  że 

świadczenie najwyżej wycenione będzie świadczeniem narzucającym charakter świadczeniu 

zamawianemu,  

nie ma znaczenia przesądzającego, czy możliwe jest wykonanie świadczeń składających się 

na świadczenie zamawiane, przez różne podmioty.  

KIO  nie  będzie  w  tym  miejscu  powoływać  przepisów  prawa  podatkowego  i  orzecznictwa 

TSUE, sądów administracyjnych, organów podatkowych czy samego KIO, to bowiem zostało 

w  sposób  kompleksowy  pokazane  przez  same  strony,  co  oznacza,  że  jest  ono  doskonale 

strono

m  znane,  dlatego  ponawianie  tych  treści  utrudniłoby  zaprezentowanie  sposobu 

rozumowania KIO.  

KIO doszła do następującego wniosku: 

Celem zamówienia jest budowa parku. 

Dla  takiego  ustalenia 

przesądzająca  jest  treść  SWZ,  a  w  szczególności  dokumentacji 

projektowej  w  części  powołanej  przez  KIO  w  stanie  faktycznym.  Z  tej  dokumentacji  KIO 

wywodzi,  że  zamawiający  zamawia  budowę  parku,  a  więc  obiektu  budowlanego 

sklasyfikowanego w PKOB 2412 jako budowle sportowe i rekreacyjne pozostałe: ogrody i parki 

publiczne

.  Nie  świadczy  o  tym  wyłącznie  nazwa  postępowania,  ale  właśnie  dokumentacja 

projektowa, w tym wizualizacje.  

Z  dokumentów  tych  wynika,  że  zamawiający  oczekuje  pozyskania  kompleksowego  obiektu 

budowlanego 

rekreacyjnego służącego wypoczynkowi mieszkańców zaspokajającego szereg 

ich  potrzeb,  jak  możliwość  wypoczynku  w  otoczeniu  przyrody,  a  więc  wykorzystanie 

istniejącego  zadrzewienia,  ale  także  integracji  pokoleniowej  i  socjalnej  –  parków  wodnych, 

placów  zabaw,  zaspokojenia  potrzeb  rolkarzy,  toalety  dla  psów,  realizacji  celów 

proekologicznych - 

jak zwiększenie powierzchni organicznie czynnych – wymiana nawierzchni 

ścieżek,  kwietna  łąka,  dosadzenie  krzewów,  drzew  i  bylin,  założenie  budek  lęgowych,  dla 

nietoperzy,  oraz  budek  dla  owadów,  zwiększenie  dostępności  –  budowa  parkingu.  Z 

przedstawionego  przez  odwołującego  wydruku  z  google  maps  wynika,  że  obecnie  na 

projektowanym do zabudowy obszarze poza urządzonym drogami Parkową i Poprzeczną oraz 

zabudowanym w centralnej części obszaru budynkiem (jak wynika z dokumentów zamówienia 

–  jest  to  budynek  prywatny)  teren  obecnie  jest  zadrzewiony,  ale  nie  zorganizowany  pod 

względem rekreacyjnym uwzględniającym aktualne potrzeby mieszkańców miast. Zgodnie z 

art.  78  ustawy  o  ochronie  przyrody  r

ada  gminy  jest  obowiązana  zakładać  i  utrzymywać  w 

należytym stanie tereny zieleni i zadrzewienia. Do terenów zielonych art. 5 pkt 21 ustawy o 

ochronie  przyrody  zalicza  m.  in.- 

tereny  urządzone  wraz  z  infrastrukturą  techniczną  i 

budynkami funkcjonalnie z nimi związanymi, pokryte roślinnością, pełniące funkcje publiczne, 

a  w  szczególności  parki.  Teren  zaprezentowany  przez  odwołującego  na  wydruku  nie  jest 

terenem wyposażonym (poza ścieżkami) w infrastrukturę techniczną, która jest przedmiotem 

tego  zamówienia  i  która  zostanie  dopiero  wykonana,  a  w  zakresie  ścieżek  zostaną  one 

zmodernizowane,  wytyczone  w  inny  sposób  niż  obecnie  i  wykonane  z  proekologicznych 

materiałów. Z projektu budowalnego wynika, że zamawiający zamawia wykonanie parku, na 

który  składa  się  park  wodny,  plac  zabaw,  park  mgieł,  parking,  ścieżki,  obiekty  małej 

architektury, łąka kwietna, zadrzewienie, krzewy, byliny i zioła. Przy czym w zakresie zieleni 

zarówno w projekcie budowalnym część 1 PZT wskazano, że „Głównym celem projektu, było 

podniesienie atrakcyjności miejsca, poprzez wzbogacenie programu parku o plac wodny, park 

mgieł, plac zabaw, boisko do piłki plażowej oraz toaletę dla psów. 

Projekt przewiduje wydzielenie w ciągach pieszych ścieżki rowerowo-rolkowej w postaci pętli 

długości 600 mb. Teren ma zachęcać do wypoczynku i aktywności zarówno mieszkańców, jak 

i odwiedzających miasto. 

W  celu  zminimalizowania  ingerencji  w  gęstej  siatce  systemów  korzeniowych  drzew, 

zaprojektowano  wyniesioną  na  wysokość  około  40  cm  nad  poziom  gruntu,  nawierzchnię  o 

poszycie z drewna egzotycznego posadowiono na betonowych palach i konstrukcji stalowej. 

Drew

niany układ komunikacyjny zespala ze sobą główne atrakcje parku, czyli park mgieł, plac 

wodny i plac zabaw. 

Projekt  zakłada  nieznaczną  ingerencję  w  tkankę  roślinną  parku.  Układ  komunikacyjny, 

częściowo  remontowany,  oraz  elementy  zagospodarowania  terenu  projektowano  z 

uwzględnieniem  i  poszanowaniem  istniejącej  szaty  roślinnej,  analizy  gatunkowej  i 

kompozycyjnej z 

ograniczeniem do minimum potrzebę usuwania roślinności. Przewiduje się 

wycinkę kilku niewielkich drzew kolidujących z planowaną inwestycją, usunięcie drzew o złym 

stanie  zdrowotnym,  zagrażające  ludziom  i  mieniu  oraz  przesadzenie  młodych  drzew 

kolidujących z planowaną inwestycją, rokujących szanse na przeżycie. 

W  części  południowej  parku,  wzdłuż  koryta  rzeki  Soła,  w  celu  zachowania  naturalnego  i 

„dzikiego”  charakteru  terenu,  projekt  nie  przewiduje  wprowadzenia  większych  zmian  w 

istniejącym  drzewostanie.  Ze  względu  na  szaloną  ekspansywność  robinii  akacjowej  i 

wypi

eranie  przez  nią  z  tego  terenu  gatunków  rodzimych,  planuje  się  stopniowe  usuwanie 

samosiewów jej egzemplarzy. 

Projekt przewiduje uzupełnienie zieleni wysokiej w formie nasadzeń zastępczych w stosunku 

1:1  za  wycięte  egzemplarze  oraz  o  nasadzenia  krzewów,  bylin  oraz  roślin  okrywowych, 

atrakcyjnych w ciągu całego roku. 

Roślinność  ma  odgrywać  szczególnie  istotną  rolę  w  strefach  buforowych  (przy  Moście 

Jagiellońskim i strefie aktywnej rekreacji). Krzewy niskie, trawy ozdobne, byliny w tym runa 

leśnego i rośliny cebulowe, zastosowano plamami na terenie całego parku - w formie dużych 

i zwartych grup.

” 

Podobne stwierdzenia znajdują się w częściach 8A i 8B projektu, co więcej zmiana decyzji 

zezwalającej  na  wycinkę  drzew,  także  potwierdza  minimalny  zakres  ingerencji  w  istniejącą 

roślinność. Fakt, że tych nasadzeń jest dużo, bo stanowią one w projekcie zamawiającego i 

przedmiarze, a także kosztorysach inwestorskich 13,95% wartości całości inwestycji, w ocenie 

Izby nie zmienia faktu, że ingerencja w zieleń ma sprowadzać się do usunięcia zieleni w złym 

lub  bardzo  złym  stanie fitosanitarnym,  usunięcia lub  przeniesienia nasadzeń  kolidujących  z 

planowanymi  urządzeniami  infrastruktury  technicznej.  Więcej  nasadzeń  obejmuje  krzewy  i 

byliny, oraz urządzenie łąki kwietnej. Jednak w dalszym ciągu jest to w ocenie KIO element 

urządzania terenu zielonego jako spójnej koncepcji obiektu rekreacyjnego.  

KIO  uważa,  że  to  co  zamawia  zamawiający,  to  nie  szereg  samodzielnych  odrębnych  i 

niezależnych  ekonomicznie  świadczeń,  ale  jedna  robota  budowlana  w  ramach,  której 

wykonywane będą różne elementy konieczne, aby powstał park miejski zaspokajający obecne 

potrze

by społeczne. KIO ma pewność, że budowa parku jest robotą budowlaną opodatkowaną 

jednolitą stawką podatku – stawką podstawową 23%.  

KIO  nie  ma  też  wątpliwości,  że  skoro  podwykonawca  odwołującego  będzie  na  jego  rzecz 

wykonywał  wyłączanie  usługę  zagospodarowania  zieleni,  to  prawidłowo  zakwalifikował  on 

swoje zdarzenie podatkowe jako mieszczące się w stawce zwolnionej 8%. Co innego bowiem 

podwykonawca  świadczy  odwołującemu,  a  co  innego  odwołujący  ma  świadczyć  w  ramach 

przyszłej umowy zamawiającemu. To są dwa różne świadczenia i inaczej będą kwalifikowane, 

w zależności od tego, co jest przedmiotem nabycia. Dla KIO wysoce prawdopodobne jest, że 

podwykonawstwo  będzie  dotyczyć  także  niektórych  obiektów  infrastruktury  technicznej. 

Przykładowo wykonanie parku wodnego w technologii basenowej niewątpliwie wymaga innego 

doświadczenia, niż tyczenie ścieżek, czy budowa placu zabaw, a więc może być tak, że na 

efekt końcowy w postaci parku miejskiego będzie składać się szereg odrębnych elementów 

wykonywanych przez różne podmioty, a dla zamawiającego nie są to odrębne świadczenia 

ekonomiczne, ale jedno czyli budowa parku. W konsekwencji w świetle orzecznictwa TSUE 

jak  i  sądów  administracyjnych  do  tak  ustalonego  przedmiotu  świadczenia  możliwe  jest 

zastosowanie  wyłącznie  jednej  stawki  podatkowej.  KIO  nie  zgadza  się  z  odwołującym,  że 

zastosowanie  w  tym  przypadku  stawki  8%  jest  prawidłowe,  bo  wynika  z  przepisów  prawa 

stanowionego  państwa  członkowskiego,  a  świadczenie  kompleksowe  jest  pojęciem  nie 

uregulowanym prawnie, a zatem stanowi wyjątek. Przeciwnie odwołujący pominął w swoich 

rozwa

żaniach,  że  orzecznictwo  TSUE  stanowi  element  prawa  unijnego  pierwotnego,  co 

oznacza, że zasady i interpretacje przedstawiane przez TSUE w orzeczeniach nadają się do 

bezpośredniego stosowania państwie członkowskim. To powoduje, że w przypadku ustalenia, 

że dane świadczenie złożone jest świadczeniem kompleksowym w rozumieniu wynikającym z 

orzeczeń  TSUE  nie  ma  możliwości  zastosowania  prawa  krajowego,  jeśli  doszłoby  w  ten 

sposób  do  naruszenia  prawa  pierwotnego.  Tym  samym  skoro  KIO  podzieliła  zapatrywanie 

zamaw

iającego, że zamówienie jest świadczeniem kompleksowym, to nie mogła zgodzić się 

z  odwołującym,  że  w  tym  przypadku  prawidłowe  byłoby  zastosowanie  dwóch  stawek 

podatkowych podstawowej i preferencyjnej. Dla KIO nie miało tu znaczenia ilu wykonawców 

zastosowa

ło  jakie  stawki,  bo  KIO  nie  opiera  się  na  większościowym  lub  mniejszościowym 

poglądzie wykonawców, ale bada i ocenia sposób zastosowania prawa przez zamawiającego. 

Jak słusznie dostrzegł odwołujący nawet wszyscy wykonawcy mogą się mylić, trudno zatem 

oprze

ć się o dowód tak niepewny. W ocenie Izby sporu można byłoby uniknąć, gdyby obie 

strony,  a  także  uczestnik  postępowania  korzystały  z  możliwości  pozyskania  interpretacji 

indywidualnej do konkretnego zamówienia.  

Z tych wszystkich względów odwołanie należało oddalić.  

O kosztach postępowania odwoławczego orzeczono na podstawie art. 574 i 575 ustawy, tj. 

stosownie do wyniku postępowania, z uwzględnienie postanowień Rozporządzenia Prezesa 

Rady Ministrów w sprawie szczegółowych rodzajów kosztów postępowania odwoławczego, 

i

ch rozliczania oraz wysokości i sposobu pobierania wpisu od odwołania z dnia 30 grudnia 

2020  r.  (Dz.U.  z  2020  r.  poz.  2437)  na  podstawie  par.  8  ust.  2  pkt.  1  cyt.  rozporządzenia 

zaliczając  w  poczet  kosztów  koszty  wpisu  i  koszty  wydatków  pełnomocnika  odwołującego. 

Skoro zarzuty odwołania nie potwierdziły się, żaden z zaliczonych kosztów odwołującego nie 

podlegał rozliczeniu.  

Przewodnicząca: …………………………