KIO 2057/20 WYROK dnia 5 października 2020r. Krajowa Izba Odwoławcza - w składzie: Przewodnicząca: Monika Kawa-Ogorzałek Protokolant: Rafał Komoń po rozpoznaniu na rozprawie dniu 24 września 2020r. w Warszawie odwołania wniesionego do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej w dniu 24 sierpnia 2020 r. przez wykonawcę Siemens

Stan prawny na dzień: 23.10.2020

WYROK 

z dnia 5 października 2020r. 

Krajowa Izba Odwoławcza   -   w składzie: 

Przewodnicząca:      Monika Kawa-Ogorzałek 

Protokolant:            

Rafał Komoń 

po rozpoznaniu na rozprawie 

w dniu 24 września 2020r. w Warszawie odwołania wniesionego 

do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej w dniu 24 sierpnia 2020 r. przez wykonawcę Siemens 

Healthcare  Sp.  z  o.o.  z  siedzibą  w  Warszawie,  w  postępowaniu  prowadzonym  przez 

Wojewódzki Szpital Zespolony w Kielcach 

przy  udziale  wykonawcy 

KOSMED  Sp.  z  o.o.  z  siedzibą  w  Kielcach  zgłaszającego 

przystąpienie do postępowania odwoławczego po stronie zamawiającego. 

orzeka: 

1. uwzględnia  odwołanie i nakazuje Zamawiającemu unieważnienie czynności wyboru 

oferty na

jkorzystniejszej, odrzucenie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo zamówień 

publicznych  oferty  wykonawcy  KOSMED  Sp.  z  o.o.  z  siedzibą  w  Kielcach  oraz  nakazuje 

powtórną ocenę i badanie ofert; 

2. kosztami postępowania obciąża Zamawiającego i: 

2.1. z

alicza w poczet kosztów postępowania odwoławczego kwotę 15 000 zł (słownie: 

piętnaście tysięcy złotych) uiszczoną przez Odwołującego tytułem wpisu od odwołania; 

2.2.  zasądza  od  Zamawiającego  na  rzecz  Odwołującego  kwotę  18 600  zł  (słownie: 

osiemnaście  tysięcy  sześćset  złotych)  stanowiącą  uzasadnione  koszty  strony  poniesione  z 

tytułu wpisu od odwołania oraz wynagrodzenia pełnomocnika. 

Stosownie do art. 198a i 198b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - 

Prawo zamówień publicznych 

(t.j.  Dz.  U.  z  2019  r.  poz.  1843  ze  zm.),  na  niniejszy  wyrok,  w  terminie  7  dni  od  dnia  jego 

doręczenia, przysługuje skarga, za pośrednictwem Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej, do 

Sądu Okręgowego w Kielcach. 

Przewodniczący : ……………………………….. 


UZASADNIENIE 

Zamawiający  –  Wojewódzki  Szpital  Zespolony  w  Kielcach  prowadzi  na  podstawie 

przepisów  ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (tj. Dz.U.2019 

poz.  1843  ze  zm.,  dalej:  „Pzp"),  postępowanie  o  udzielenie  zamówienia  publicznego  pn. 

„Dostawa aparatów RTG z ramieniem C na potrzeby Wojewódzkiego Szpitala Zespolonego w 

Kielcach”. 

Ogłoszenie  o  zamówieniu  zostało  opublikowane  w  Suplemencie  do  Dziennika 

Urzędowego Unii Europejskiej z dnia 28 maja 2020r., pod numerem 2020/S 103-247864. 

W  dniu  24  sierpnia  2020r.  Odwołujący  –  Siemens  Healthcare sp.  z  o.o.  z  siedzibą  w 

Warszawie  wniósł  odwołanie  do  Prezesa  Krajowej  Izby  Odwoławczej  zarzucając 

Zamawiającemu naruszenie art. 91 ust. 1 Pzp w zw. z art. 89 ust 1 pkt 6 Pzp poprzez wadliwy 

wybór oferty podlegającej odrzuceniu. 

W opar

ciu o tak przedstawione zarzuty Odwołujący wniósł o nakazanie Zamawiającemu: 

unieważnienia czynności wyboru oferty najkorzystniejszej w pakietach 1,2 i 3 

jako obarczonej wadą mającą wpływ na wynik postępowania, 

powtórzenia  czynności  oceny  ofert  w  postępowaniu  w  sposób  zgodny  z 

żądaniami Odwołującego i w wyniku tych czynności odrzucenie oferty Kosmed sp. z o.o. z z 

siedzibą w Kielcach (dalej: „Kosmed” lub „Przystępujący”) z postępowania na podstawie art. 

89 ust 1 pkt 6 Pzp. 

Uzasadniając  zarzuty  odwołania  wskazał,  że  zgodnie  z  SIWZ  przedmiot  zamówienia 

obejmuje  dostawę  aparatów  RTG  wraz  z  montażem,  uruchomieniem  oraz  przeszkoleniem 

personelu w zakresie obsługi i diagnostyki urządzeń: 

Aparat RTG z ramieniem C ze wzmacniaczem obrazu 9" (pakiet 1), 

Ap

arat RTG z ramieniem C ze wzmacniaczem obrazu 12” (pakiet 2), 

Aparat RTG z ramieniem C z płaskim detektorem cyfrowym 12” (pakiet 3). 

Odwołujący wskazał, ze szczegółowy opis przedmiotu zamówienia zawierają Załączniki 

nr  2a-

2c  do  SIWZ.  W  zakresie  odnoszącym  się  do  szkoleń  załączniki  2a-2c  zawierały 

następujące informacje (dla każdego pakietu osobno - informacje tożsame): 

IX. WARUNKI INSTALACJI I OBSŁUGI GWARANCYJNEJ 

5.  Szkolenia 

dla 

personelu 

medycznego 

(z 

obsługi 

urządzenia) min. 3 dni 

Ilość 

osób 

szkolonych 

do 

ustalenia  na  etapie  instalacji, 

szkolenia potwierdzone wydaniem 

Tak, podać 

Bez punktacji 


pisemnych 

zaświadczeń 

(certyfikatów) 

W zakresie odnoszącym się do szkoleń w § 5 wzoru umowy (załącznik nr 3 do SIWZ)  

wskazano: 

Z tytułu realizacji przedmiotu umowy Wykonawca otrzyma wy nagrodzenie w 

kwocie brutto……………… zł (słownie:…), zgodnie z treścią złożonej oferty. 

Wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1 niniejszego §, zgodnie z art. 3 ust. 2 

ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowani

u o cenach towarów i usług (Dz. U. 2019r. poz. 

178)  uwzględnia  podatek  od  towarów  i  usług  oraz  podatek  akcyzowy,  jeżeli  na  podstawie 

odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega ww. podatkom. 

Wynagrodzenie  wskazane  w  ust.  1  zawiera  w  sobie  koszt

y  montażu, 

opakowania,  transportu,  rozładunku  w  siedzibie  Zamawiającego,  przeszkolenia  personelu, 

serwisu w okresie gwarancji oraz inne koszty niezbędne do prawidłowej realizacji niniejszej 

umowy. 

Odnosząc powyższe ustalenia do oferty złożonej przez Kosmed, Odwołujący wskazał, 

że wykonawca ten do formularza ofertowego dołączył własną szczegółową kalkulację cenową 

dla każdego pakietu: 

Pakiet 1: 

L.p. 

Przedmiot zamówienia 

Wartość netto PLN 

Wartość brutto PLN  

Wartość VAT PLN 

Stawka VAT 

Aparat  RTG  z 

ramieniem 

ze 

wzmacniaczem obrazu 

9" 

Komplet 

odzieży ochronnej  

Pakiet 2: 

L.p. 

Przedmiot zamówienia 

Wartość netto PLN 

Wartość brutto PLN  

Wartość VAT PLN 

Stawka VAT 

Aparat  RTG  z 

ramieniem 

ze 

wzmacniaczem obrazu 

12” 

Komplet 

odzieży ochronnej  

Pakiet 3: 

L.p. 

Przedmiot zamówienia 

Wartość 

netto 

PLN 

Wartość brutto PLN  

Wartość VAT PLN 

Stawka VAT 

Aparat 

RTG 

ramieniem  C  z  płaskim 

detektorem cyfrowym 


Komplet 

odzieży 

ochronnej  

Odwołujący  stwierdził,  że  z  powyższej  szczegółowej  kalkulacji  złożonej  przez 

Przystępującego wynika, że wykonawca ten w cenie ofertowej zawarł dwie pozycje – aparat 

RTG oraz drugą pozycję dotyczącą kompletu odzieży ochronnej. W ramach przedmiotowego 

postępowania poza szczegółowo opisanym kompletem odzieży ochronnej wycenionym w poz. 

2  Zamawiający  wymagał  np.  instalacji,  uruchomienia,  przeszkolenia,  wykonania  testów 

akceptacyjnych i specjalistycznych aparatu RTG i te wszystkie usługi zgodnie z przedstawioną 

kalkulacją znajdują się w pozycji nr 1, na co wskazuje wprost porównanie ceny ofertowej brutto 

z  formula

rza  ofertowego  z  ceną  brutto  będącą  podsumowaniem  cen  wymienionych  wyżej 

dwóch  pozycji.  Kwoty  brutto  razem  z  formularza  ofertowego  i  kalkulacji  szczegółowej  są 

tożsame, zatem odejmując od sumy brutto wartość kompletu odzieży ochronnej otrzymujemy 

wartość brutto pozostałych komponentów przedmiotu zamówienia w pozycji nr 1 opisanej jako 

aparat  RTG  z  ramieniem  C.  Powyższe  wskazuje,  że  wykonawca  Kosmed  dokonał  wyceny 

wszystkich elementów składowych poza kompletem odzieży ochronnej w pozycji nr 1, w tym 

szkoleń, ze stawką preferencyjną 8% podczas gdy stawka poprawna dla usług szkoleniowych 

to stawka podstawowa tj. 23% VAT.  

Odwołujący  stwierdził,  że  powyższe  działanie  Przystępującego  należy  zakwalifikować 

jako błąd w obliczeniu ceny oferty, co powoduje konieczność odrzucenia oferty na podstawie 

art. 89 ust 1 pkt 6 Pzp. Wskazał, że potwierdzenie tezy, że nieprawidłowe określenie stawki 

podatku VAT stanowi błąd w obliczeniu ceny w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 6 Pzp znajduje się 

w uchwałach Sądu Najwyższego. Uchwały wskazują, że zastosowanie nieprawidłowej stawki 

podatku VAT stanowi nieusuwalny błąd  w obliczeniu ceny oferty powodujący obowiązek jej 

odrzucenia na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 Pzp, co potwierdza również stanowisko doktryny 

(uchwały Sądu Najwyższego z 21 października 2011 r. (III CZP 52/11 i lii CZP 53/11) oraz 

jednolite w tym zakresie jest także orzecznictwo KIO (KIO 728/19, wyrok z dnia 9 maja 2019 

r.,  KIO  880/18.  wyrok  z  dnia  21  maja  2018  r.).  Odwołujący  wskazał  również,  że  usługi 

prowadzen

ia  szkoleń  stanowią  usługę,  dla  której  ustawa  o  VAT  nie  przewiduje  możliwości 

zastosowania stawki preferencyjnej. Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o 

podatku od towarów i usług, obniżona stawka w wysokości 8 %, odnosi się do towarów i usług 

wyszczególnionych  w  Załączniku  nr  3  do  ustawy. W  poz.  105  Załącznika  nr  3  wymienione 

zostały,  bez  względu  na  symbol  PKWiU  -  „Wyroby  medyczne,  w  rozumieniu  ustawy  o 

wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne 

niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika". Definicja legalna wyrobu medycznego 

zawarta  w  art.  2  ust.  1  pkt  38  ustawy  o  wyrobach  medycznych,  nie  obejmuje  usług 

towarzyszących  w  szczególności  szkoleń.  Także  wobec  treści  art.  98  ust.  2  i  3  Dyrektywy 


2006/112/WE  Rady  z  dnia  28  listopada  2006  r.  w  sprawie  wspólnego  systemu  podatku  od 

wartości  dodanej  (Dz.  U.  UE  L  06.347.1  ze  zm.),  stawki  obniżone  mają  zastosowanie 

wyłącznie  do  dostaw  towarów  i  świadczenia  usług,  których  kategorie  są  określone  w 

załączniku nr 3. Załącznik wskazuje wyłącznie sprzęt medyczny. Tym samym zastosowanie 

stawki  preferencyjnej  dla  usług,  które  nie  są  wymienione  w  załączniku  nr  3  do  ustawy  jest 

bezpodstawne.  

Odwołujący zauważył, że Przystępujący w swojej ofercie potraktował usługi szkoleniowe 

jako  element  wyrobu  medycznego  skoro  wycenił  to  łącznie  z  aparatem  uwzględniając 

preferencyjną  stawkę  VAT.  W  ocenie  Odwołującego  natomiast  realizacja  szkoleń  stanowi 

czynność samoistną, która występuje niezależnie od dostawy wyrobu medycznego i nie można 

rozszerzać  katalogu  usług  ze  stawką  preferencyjną  na  tego  typu  usługi.  Wskazał,  że  w 

podobnej sprawie orzekała już Krajowa Izba Odwoławcza - w wyroku o sygn. KIO 2113/19 i 

2123/19 z 8 listopada 2019r. Zauważył, że także orzecznictwo, tak krajowe jak i europejskie, 

z  zakresu  prawa  podatkowego  podkreślają  wyjątkowy  charakter  teorii  świadczeń 

powiązanych, co musi skutkować koniecznością interpretacji ścisłej i nierozszerzającej jako 

wyjątku od zasady. Tak przykładowo w orzeczeniach  NSA z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt 

I FSK 869/10, z dnia 28 czerwca 2011 w sprawie sygn. akt 1 FSK 958/10 i powołane w jego 

treści w szczególności orzecznictwo TSUE, tj. wyrok sygn. C-251/05 Talacre Beach Carayan 

Sales  Ltd  v.  Commissioners  of  Customs  &  Excise.  Odwo

łujący  wskazał,  że  dodatkowo  w 

orzeczeniu tym Trybunał dał prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego 

nad traktowaniem kliku dostaw  jako świadczenia złożonego,  opodatkowanego  wedle zasad 

dotyczących  świadczenia głównego.  Zgodnie  ze  stanowiskiem  TSUE  każde  odstępstwo  od 

zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być interpretowane ściśle. Nierozerwalny 

(niezależny)  byt  świadczeń  w  ramach  oceny,  czy  mamy  do  czynienia  ze  świadczeniem 

kompleksowym,  ze  względu  na  przywołaną  przez  TSUE  zasadę  nierozszerzania  zwolnień 

podatkowych  służącej  stabilności  systemu  podatkowego,  przewidywalności  prawa 

podatkowego  oraz  zharmonizowania  opodatkowania  podatkiem  VAT  w  celu  zapobiegania 

zakłóceniom  konkurencji  w  tym  zakresie musi  mieć  charakter  obiektywny,  tj.  niezależny  od 

indywidualnych  założeń  podmiotu  zamawiającego  oraz  założeń  biznesowych  leżących  po 

stronie podatnika (wykonawcy będącego dostawcą towarów i usług). Jak zostało wskazane w 

przywołanym  wyżej  orzeczeniu  TSUE  i  stanowisku  Rzecznika  Generalnego,  tylko  ścisłe 

podejście do regulacji związanych z preferencyjnymi stawkami podatku od towarów i usług jest 

gwarantem  zachowania  zasad  konkurencji  na  rynku  UE  i  w  tym  zakresie  organy  krajowe 

(zarówno  organy  podatkowe,  jak  również  sądowe  i  pozasądowe  organy  orzekające)  są 

zobligowane do takiego, tj. ścisłego stosowania tych regulacji. W przeciwnym wypadku, jak w 

niniejszej sprawie, może dojść do nieporównywalności ofert i zaniżenia wynagrodzenia przez 


jednego  z  wykonawców  na  skutek  nieprawidłowego  zastosowania  preferencyjnych  stawek 

podatku VAT. Podsumowując Odwołujący wskazał, że bezsporne w sprawie jest że: 

usługi szkoleniowe objęte stawką preferencyjną w ofercie Kosmed nie stanowią wyrobu 

medycznego, 

właściwa  dla  usług  szkoleniowych  stawka  podatku  VAT  to  stawka  podstawowa  w 

wysokości 23%, 

realizacja szkoleń jest czynnością samoistną, która występuje niezależnie od dostawy 

towaru jakim jest aparat RTG 

usługi szkoleniowe stanowią element dodatkowy wobec dostawy aparatu RTG i oba 

świadczenia mogą funkcjonować niezależnie. 

usługa szkoleniowa nie jest  elementem  niezbędnym  do  zrealizowania dostawy,  lecz 

elementem  wspierającym  użytkowanie  zamówionego  sprzętu,  zatem  dostawa  może  być 

czynnością  całkowicie  samodzielną  i  dla  jej  realizacji  nie  jest  konieczne  przeprowadzenie 

szkoleń. 

W  piśmie  procesowym  z  dnia  22  września  2020r.  Przystępujący  wniósł  o  oddalenie 

odwołania, stwierdzając, że jego oferta była sformułowana prawidłowo, a stawka podatku VAT 

zastosowana  w  formularzu  cenowym  w  odniesieniu  do  świadczeń  związanych  z 

przeszkoleniem personelu medycznego w zakresie eksploatacji dostarczanego sprzętu, była 

zgodna z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), a w związku z tym oferta nie 

zawierała błędów w obliczeniu ceny i nie powinna zostać odrzucona przez Zamawiającego. W 

opinii  Przystępującego  usługa  przeszkolenia  personelu  nie  stanowi  w  analizowanym 

przypadku  odrębnej  usługi.  Przeszkolenie  personelu  medycznego  w  zakresie  eksploatacji 

dostarczanego  sprzętu  jest  elementem  składowym  dostawy  (sprzedaży)  tego  sprzętu. 

Podkreślił, że zarówno TSUE, jak i polskie organy podatkowe podkreślają, że co do zasady 

każde  świadczenie  dla  celów  opodatkowania  podatkiem  od  towarów  i  usług  powinno  być 

traktowane  jako  odrębne  i  niezależne,  jednak  w  sytuacji,  gdy  jedna  usługa  obejmuje  z 

ekonomicznego  punktu  widzenia  kilka  świadczeń,  usługa  ta  nie  powinna  być  sztucznie 

dzielona dla celów podatkowych, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT (np. 

wyrok  w  sprawie  C-392/11  Field  Fisher  Waterhouse  LLP,  pkt  18  i  19  wyroku;  wyrok 

Wojewódzkiego  Sądu  Administracyjnego  w  Poznaniu  z  dnia  10  stycznia  2013  r.  I  SA/Po 

880/12, interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2013 r. sygn. IPPP3/443-

2/KC). Wskazał, że w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że 

w przypadku, gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika 

na  rzecz  konsumenta  są  tak  ściśle  powiązane,  że  obiektywnie  tworzą  w  aspekcie 

gospodarczym  jedną  całość,  której  rozdzielenie  miałoby  sztuczny  charakter,  wszystkie  te 

świadczenia  lub  czynności  stanowią  jednolite  świadczenie  dla  celów  podatku  od  wartości 


dodanej.  Z  kolei  w  wyroku  z  11  maja  2017  r.  sygn.  I  FSK  1389/15  Naczelny  Sąd 

Administracyjny  (NSA)  stwierdził,  iż:  „Jedno  świadczenie  występuje  w  przypadku,  gdy  co 

najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz 

klienta  są  ze  sobą  tak  ściśle  związane,  że  tworzą  obiektywnie  tylko  jedno  nierozerwalne 

świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny." 

Przystępujący  stwierdził,  że  z  orzecznictwa  TSUE  wynika,  że  w  przypadku  jednej, 

złożonej transakcji, dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia 

głównego,  jeżeli  nie  stanowi  dla  klientów  celu  samego  w  sobie,  lecz  środek  służący  jak 

najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (zob. wyrok z 22 października 1998 r. w 

sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgetti Baldwin oraz ww. wyrok w sprawie CPP). 

Innymi  słowy  czynności  o  charakterze  pomocniczym,  których  samoistne  wykonanie  nie 

przyniosłoby  klientowi  praktycznej  korzyści,  na  gruncie  podatku  VAT  nie  powinny  być 

traktowane jako oddzielne usługi, w oderwaniu od świadczenia zasadniczego. 

W  przypadku  przedmiotowej  oferty  czynności  takie  jak  przeszkolenie  personelu 

medycznego  w  zakresie  eksploatacji  dostarczanego  sprzętu  medycznego  nie  powinny  być 

traktowane  jako  odrębna  usługa.  Takie  wydzielenie  miałoby  sztuczny  charakter,  bowiem 

zgodnie z orzecznictwem TSUE ocena, czy świadczenie ma charakter kompleksowy, powinna 

b

yć dokonywana przy uwzględnieniu przede wszystkim perspektywy i oczekiwania nabywcy 

(w tym przypadku Szpitala). Zauważył, że przedmiotem zamówienia w analizowanej sprawie 

były  „Zakup  i  dostawa  aparatów  RTG  z  ramieniem  C  na  potrzeby Wojewódzkiego  Szpitala 

Z

espolonego w Kielcach wraz z montażem, uruchomieniem oraz przeszkoleniem personelu w 

zakresie obsługi i diagnostyki". 

Ponadto Przystępujący wskazał, że zgodnie ze wzorem umowy stanowiącym załącznik 

nr  3  do  SIWZ  §  1  Przedmiot  umowy:  „Wykonawca  przyjmuje  do  realizacji  zamówienie  na 

dostawę  fabrycznie  nowego,  nieużywanego  i  oznakowanego  zgodnie  z  obowiązującymi 

przepisami  prawa  asortymentu  tj.  szt.  którego  typ,  model  oraz  parametry  techniczne 

wyspecyfikowane zostały w załączniku nr 1, który stanowi integralną część niniejszej umowy." 

W dalszych postanowieniach wzoru umowy znalazły się zapisy dotyczące oczekiwanych przez 

Zamawiającego świadczeń dodatkowych związanych z dostawą sprzętu medycznego, w tym 

montażu  i  konfiguracji  sprzętu  (§  2),  zapewnienia  niezbędnego  oprogramowania  i  licencji, 

dokumentacji, uruchomienia sprzętu wraz z przeszkoleniem personelu w zakresie eksploatacji 

(§ 3), a także udzielenia gwarancji (§ 7). W jego ocenie z opisu przedmiotu zamówienia oraz 

z  proponowanych  przez  Zamawiającego  zapisów  umowy  jednoznacznie  wynika,  że  celem 

Zamawiającego było nabycie sprzętu medycznego (aparatów RTG z ramieniem C). Wszystkie 

pozostałe świadczenia miały stanowić natomiast istotny element pomocniczy, umożliwiający 

korzystanie  przez  Zamawiającego  z  nabytego  sprzętu.  Potwierdza  to  opis  przedmiotu 

zamówienia oraz wskazane powyżej szczegółowe zapisy proponowanego wzoru umowy, które 


na pierwszy plan wysuwają dostawę sprzętu medycznego. Wszystkie pozostałe świadczenia 

stanowią  uzupełnienie  tej  dostawy.  Wbrew  zatem  twierdzeniom  Odwołującego  i  niektórym 

powołanym  przez  niego  w  odwołaniu  stanowiskom  organów  administracji,  świadczenie  nie 

musi być niezbędne dla realizacji danej dostawy, by stanowiło jej element składowy. W świetle 

orzecznictwa TSUE istotne jest, by taki

e świadczenie nie stanowiło dla klienta celu samego w 

sobie,  ale  było  środkiem  do  lepszego  wykorzystania  dostarczonego  towaru.  TSUE  w 

powołanym wyżej, kluczowym dla klasyfikacji świadczeń złożonych, wyroku z 25 lutego 1999 

r. w sprawie C-349/96 (Card Prote

ction Plan Ltd.), stwierdził w szczególności, iż: "świadczenie 

obejmujące  jedną  usługę  z  ekonomicznego  punktu  widzenia  nie  powinno  być  sztucznie 

dzielone,  by  nie  zakłócić  funkcjonowania  systemu  VAT;  należy  określić  zasadnicze  cechy 

transakcji  w  celu  ustale

nia,  czy  podatnik  świadczy  na  rzecz  klienta,  który  jest  typowym 

klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie 

ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę 

zasadniczą,  podczas  gdy  inny  lub  inne  elementy  traktuje  się  jako  usługi  pomocnicze,  do 

których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy 

uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta 

celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej". 

Według  Przystępującego,  nie  ulega  wątpliwości,  że  wszystkie  oczekiwane  przez 

Zamawiającego świadczenia związane z dostawą sprzętu medycznego mają na celu lepsze 

wykorz

ystanie  dostarczonego  sprzętu.  W  szczególności,  przeszkolenie  personelu 

medycznego  w  zakresie  eksploatacji  dostarczanego  sprzętu  ma  na  celu  umożliwienie 

odpowiedniego  i  zgodnego  z  przeznaczeniem  i  zasadami  eksploatacji  korzystania  z  tego 

sprzętu. Co więcej, przeszkolenie nabywcy towaru z zasad korzystania z tego towaru należy 

w analizowanym przypadku uznać za jeden z obowiązkowych elementów umowy sprzedaży, 

zgodnie przepisami prawa cywilnego. W myśl art. 546 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 

r. - Kodeks 

cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm. dalej „KC"): 

§  1.  Sprzedawca  obowiązany  jest  przed  zawarciem  umowy  udzielić  kupującemu 

potrzebnych wyjaśnień o stosunkach prawnych i faktycznych dotyczących rzeczy. 

§  2.  Sprzedawca  obowiązany  jest  wydać  posiadane  przez  siebie  dokumenty,  które 

dotyczą  rzeczy.  Jeżeli  treść  takiego  dokumentu  dotyczy  także  innych  rzeczy,  sprzedawca 

obowiązany jest wydać uwierzytelniony wyciąg z dokumentu. Ponadto, jeżeli jest to potrzebne 

do należytego korzystania z rzeczy zgodnie z jej przeznaczeniem, sprzedawca obowiązany 

jest załączyć instrukcję i udzielić wyjaśnień dotyczących sposobu korzystania z rzeczy.  

Z  powyższych  regulacji  wynika,  że  udzielenie  kupującemu  wyjaśnień  dotyczących 

sposobu korzystania z nabytej rzeczy jest jednym z ob

owiązków sprzedającego (dostawcy). 

Przepis  ten  dotyczy  także  stosunków  miedzy  przedsiębiorcami  (por.  Kodeks  cywilny. 

Komentarz,  red.  prof.  dr  hab.  Mariusz  Załucki,  Legalis,  2020).  Z  tej  perspektywy  trudno 


wyobrazić  sobie,  by  przeszkolenie  personelu  szpitala  z  zasad  korzystania  ze  sprzętu 

medycznego stanowiło odrębną usługę, którą  Szpital  mógłby  nabyć  niezależnie od  nabycia 

sprzętu (np. bez nabycia tego sprzętu taka usługa nie miałaby sensu ekonomicznego) lub którą 

mógłby  wyświadczyć  Szpitalowi  inny  podmiot.  Przeciwnie,  świadczenie  takie  powinno  być 

zrealizowane przez Wykonawcę będącego dostawcą sprzętu. Wydzielenie tego świadczenia i 

traktowanie jako odrębnej usługi miałoby sztuczny charakter. 

Przystępujący  zauważył,  że  Zamawiający  był  zainteresowany  uzyskaniem  wszystkich 

dodatkowych  świadczeń  związanych  z  dostarczanymi  towarami  od  jednego  wykonawcy. 

Zamówienie nie dopuszczało realizacji dodatkowych świadczeń przez innych wykonawców ani 

realizacji przez jednego wykonawcę tylko niektórych dodatkowych świadczeń związanych z 

dostarczanymi towarami. Ponadto, wynagrodzenie wykonawcy za realizację dostaw obejmuje 

wszystkie inne elementy i świadczenia związane z dostawą, tzn. Wykonawcy nie przysługuje 

żadne  dodatkowe  czy  odrębne  wynagrodzenie  za  te  świadczenia.  Zgodnie  z  §  5 

Wynagrodzenie: „Z tytułu realizacji przedmiotu umowy Wykonawca otrzyma wynagrodzenie w 

kwocie brutto  

zł (słownie:…), zgodnie z treścią złożonej oferty. (...) Wynagrodzenie wskazane 

w  ust.  1  zawiera  w  sobie  koszty  montażu,  opakowania,  transportu,  rozładunku  w  siedzibie 

Zamawiającego,  przeszkolenia  personelu,  serwisu  w  okresie  gwarancji  oraz  inne  koszty 

niezbędne do prawidłowej realizacji niniejszej umowy." 

Przystępujący  wskazał,  że  Zamawiający  nie  przewidział  we  wzorze  umowy  ani  nie 

oczekiwał  od  oferentów  wyodrębnienia  w  ofercie  pozycji  dotyczącej  przeszkolenia 

pracowników  w  formularzu  cenowym,  co  dodatkowo  świadczy  o  tym,  że  nie  należy  tych 

świadczeń traktować jako samoistnej usługi do której ma zastosowanie inna stawka aniżeli do 

usługi  stanowiącej  główny  przedmiot  oferty.  Niezrozumiałe  dla  Przystępującego,  jest 

stanowisko  Odwołującego,  zgodnie  z  którym  tylko  jedno  ze  wskazanych  świadczeń 

pomocniczych,  polegające  na  przeszkoleniu  personelu  Szpitala,  miałoby  stanowić  odrębną 

usługę (opodatkowaną 23% VAT) podczas gdy pozostałe świadczenia dodatkowe określone 

w  zamówieniu,  takie  jak  montaż  i  konfiguracja  sprzętu,  zapewnienie  niezbędnego 

oprogramowania i licencji, dokumentacji, uruchomienie sprzętu czy udzielenie gwarancji, mają 

stanowić  element  składowy  dostawy  sprzętu  medycznego.  Przyjmując  za  prawidłowe 

stanowisko  Odwołującego  wszystkie  te  świadczenia  należałoby  uznać  za  odrębne  usługi 

opodatkowane stawką 23%. Skoro bowiem zdaniem Odwołującego możliwe jest przeszkolenie 

pracowników  Szpitala  niezależnie  od  dokonania  na  rzecz  Szpitala  dostawy  sprzętu 

medycznego,  to  według  tych  samych  zasad  należałoby  traktować  usługi  montażu  i 

konfiguracji, pierwszego uruchomienia, czy też udzielania nabywcy gwarancji. Odwołujący się 

nie uzasadnił jednak dlaczego świadczenia związane z przeszkoleniem personelu Szpitala w 

zakresie eksploatacji sprzętu miałyby być traktowane szczególnie i w odróżnieniu od innych 

świadczeń dodatkowych miałyby zostać uznane za odrębne usługi. 


Zdaniem  Przystępującego,  stanowisko  Odwołującego  jest  błędne  i  niezgodne  z 

zasadami  kwalifikowania  świadczeń  na  potrzeby  opodatkowania  VAT  wynikającymi  z 

właściwych  przepisów  i  orzecznictwa.  Kluczowe  jest  w  tym  przypadku  dokonanie  oceny 

przedmiotu  świadczenia  z  perspektywy  nabywcy  (Szpitala).  Zarówno  dokumentacja 

zamówienia, jak i inne okoliczności związane z realizacją dostawy wskazują, że przedmiotem 

tym jest dostawa sprzętu medycznego, natomiast wszystkie pozostałe elementy określone w 

zamówieniu  (wzorze  umowy)  stanowią  świadczenia  pomocnicze,  które  nie  stanowią  dla 

Szpitala  celu  samego  w  sobie  tylko  umożliwiają  lepsze  korzystanie  z  nabytego  sprzętu. 

Dotyczy  to  w  szczególności  przeszkolenia  personelu  Szpitala  w  zakresie  korzystania  z  tej 

aparatury. Nie powinno się tych świadczeń wyodrębniać jako odrębne usługi, gdyż miałoby to 

charakter sztuczny. Wszystkie te świadczenia stanowią bowiem jedną czynność (świadczenie 

kompleksowe) na potrzeby opodatkowania VAT. 

W związku z tym Zamawiający prawidłowo uznał, że oferta przestawiona przez Kosmed 

nie zawierała błędu w obliczeniu ceny a przyjęta stawka podatku VAT 8% dotycząca dostawy 

aparatów RTG z ramieniem C była prawidłowa, gdyż zgodnie z przepisami obowiązującymi od 

1 lipca 2020 r. ma ona zastosowanie do dostaw wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z 

dnia  20  maja  2010  r.  o  wyrobach  medycznych  (Dz.U.  z  2019  r.  poz.  175,  447  i  534) 

dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (bez względu na kod CN). 

Krajowa  Izba  Odwoławcza  uwzględniając  dokumentację  z  przedmiotowego 

postępowania  o  udzielenie  zamówienia  publicznego,  jak  również  oświadczenia, 

stanowiska stron złożone w trakcie rozprawy, ustaliła i zważyła, co następuje: 

Odwołanie zasługiwało na uwzględnienie. 

W pierwszej kolejności Izba stwierdziła, że nie została wypełniona żadna z przesłanek 

ustawowych skutkujących odrzuceniem odwołania, wynikających z art. 189 ust. 2 Pzp.  

Następnie  Izba  ustaliła,  że  Odwołujący  spełnia  określone  w  art.  179  ust.  1  Pzp 

przesłanki korzystania ze środków ochrony prawnej, tj. ma interes w uzyskaniu zamówienia, a  

zarzucane naruszenie przez Zamawiającego przepisów Pzp może spowodować poniesienie 

przez niego szkody, polegającej na nieuzyskaniu zamówienia. 

Izba dopuściła do udziału w postępowaniu wykonawcę Kosmed sp. z o.o. z siedzibą w 

Kielcach  zgłaszającego  swoje  przystąpienie  do  postępowania  odwoławczego  po  stronie 

Zamawiającego. 

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania odwołania wskazać należy, że zgodnie 

z art. 89 ust. 1 pkt 6 Pzp, Zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera ona błąd w obliczeniu 


ceny oferty. Zg

odnie z uchwałami Sądu Najwyższego III CZP 52/11 oraz III CZP 53/11 błędem 

w obliczeniu ceny skutkującym koniecznością jej odrzucenia jest zastosowanie nieprawidłowej 

stawki podatku VAT.  

W  niniejszej  sprawie  rozstrzygnięcia  Izby  wymagało,  czy  zastosowanie  przez 

Przystępującego 8% stawki podatku od towarów i usług w zakresie usług szkoleniowych było 

działaniem prawidłowym. Odwołujący wywodził, że usługi te powinny zostać opodatkowane 

stawką  podstawową  tj.  23%,  natomiast  Przystępujący  stał  na  stanowisku,  że  szkolenie 

personelu w każdej części zamówienia może zostać opodatkowane stawką preferencyjną, tj. 

8% stawka podatku od towarów i usług. 

Na wstępie wskazać należy, że Przystępujący na rozprawie oraz w złożonym piśmie 

procesowym  potwierdził,  że  usługa  szkoleniowa  została  przez  niego  opodatkowania 

preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%, a więc kwestia ta jest w niniejszej sprawie 

bezsporna. 

Uwzględniając więc powyższe zauważyć należy, że zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o 

podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, 

innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi 

związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 8%. W pozycji 105 powyższego 

załącznika  wskazane  zostały  (bez  względu  na  symbol  PKWiU)  „wyroby  medyczne  w 

rozumieniu  ustawy  o  wyrobach  medycznych  dopuszczone  do  obrotu  na  terytorium 

Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”. Zgodnie 

z art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy 

o wyrobach medycznych, wyrób medyczny to narzędzie, przyrząd, 

urządzenie,  oprogramowanie,  materiał  lub  inny  artykuł,  stosowany  samodzielnie  lub  w 

połączeniu,  w  tym  z  oprogramowaniem  przeznaczonym  przez  jego  wytwórcę  do  używania 

specjalnie w celach diagnos

tycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego 

stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu: 

a)  diagnozowania,  zapobiegania,  monitorowania,  leczenia  lub  łagodzenia  przebiegu 

choroby, 

b) diagnozowania, monitorowania, le

czenia, łagodzenia lub kompensowania skutków 

urazu lub upośledzenia, 

c)  badania,  zastępowania  lub  modyfikowania  budowy  anatomicznej  lub  procesu 

fizjologicznego, 

d) regulacji poczęć 

który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim 

środkami  farmakologicznymi,  immunologicznymi  lub  metabolicznymi,  lecz  którego  działanie 

może być wspomagane takimi środkami. 

Wskazać  należy,  że  Zamawiający  w  załącznikach  2a,  2b  oraz  2c  do  SIWZ 

zawierających Opis parametrów technicznych oferowanych urządzeń w punkcie 4 części IX 


”Warunki  instalacji  i  obsługi  gwarancyjnej”  ww.  załączników  postawił  wymóg  dotyczący 

konieczności  przeprowadzenia  szkoleń  dla  personelu  z  obsługi  urządzenia.  Ponadto 

Zamawiający w § 4 ust. 5 wzoru umowy (załącznik nr 3 do SIWZ) wskazał, że uruchomienie 

sprzętu  wraz  z  przeszkoleniem  personelu  w  zakresie  eksploatacji  nastąpi  w  miejscu 

docelowego  użytkowania  urządzenia  w  Wojewódzkim  Szpitalu  Zespolonym    w  Kielcach  w 

terminie  uzgodnionym  z  Zamawiającym.  Zakończenie  czynności  zostanie  potwierdzone 

protokołem  z  przeprowadzonego  szkolenia.  Natomiast  w  ustępie  3  §  5  wzoru  umowy 

wskazano,  że  ”wynagrodzenie  wskazane  w  ust.  1  zawiera  w  sobie  koszty  montażu, 

opakowania,  transportu,  rozładunku  w  siedzibie  Zamawiającego,  przeszkolenia  personelu, 

serwisu w okresie gwarancji oraz inne koszty niezbędne do prawidłowej realizacji niniejszej 

umowy”. 

Skład  orzekający  uwzględniając  powyższe  postanowienia  zawarte  w  dokumentacji 

postępowania  uznał,  że  zasadniczym  przedmiotem  niniejszego  zamówienia  we  wszystkich 

trzech częściach była dostawa aparatów RTG z ramieniem C, natomiast usługi szkoleniowe 

były  jedynie  usługą  towarzyszącą  tej  dostawie.  Podkreślić  należy,  że  zgodnie  z  ustawą  o 

wyrobach  medycznych  aparaty  RTG  z  ramieniem  C  należy  uznać  za  wyrób  medyczny  dla 

którego  ustawa  o  wyrobach  medycznych  przewiduje  konieczność  dostarczenia  określonej 

dokumentacji, w tym instrukcji obsługi takiego urządzenia. Ustawa ta nie uzależnia natomiast 

prawidłowości  świadczenia  od  konieczności  przeprowadzenia  szkoleń,  tym  bardziej  że  jak 

wcześniej wskazano wraz ze sprzętem medycznym dołączana jest do niego instrukcja obsługi, 

która określa prawidłowy sposób użytkowania sprzętu. Ponadto w opinii składu orzekającego, 

samo  przeprowadzenie  szkolenia  w  momencie  dostawy  nicz

ym  nie  różni  się  w  przypadku 

przeprowadzenia  ich  po  dostawie,  a  Przystępujący  ani  Zamawiający  nie  wskazali  na  takie 

różnice.  Zgodzić  się  należało  z  Odwołującym,  że  konieczność  przeprowadzenia  szkolenia 

personelu może się pojawić również w okresie późniejszym tj. np. wówczas, gdy do obsługi 

tego urządzenia w przyszłości zostaną oddelegowani nowi pracownicy, a na rynku – jak wynika 

z  przedłożonego  przez  Odwołującego  dowodu  –  szkolenia  takie  są  prowadzone  przez 

profesjonalne  podmioty,  a  więc  istnieje  obiektywna  możliwość  nabycia  takiej  usługi  przez 

Zamawiającego. Powyższe, w ocenie składu orzekającego, pozwala na stwierdzenie, że usługi 

szkoleniowe są  wyłącznie usługą  towarzyszącą,  a przedmiot  zamówienia,  wyszczególniony 

przez  Zamawiającego  w  pozycji  IX  pkt  5  załączników  2a-2c  stanowi  jedynie  dodatkowe 

elementy  zamówienia,  dla  których  ustawa  o  podatku  od  towarów  i  usług  nie  przewiduje 

możliwości  zastosowania  stawki  preferencyjnej.  Izba  nie  podzieliła  stanowiska 

prezentowanego przez Przystępującego, że dostawę sprzętu medycznego i usługę szkolenia 

należy  traktować  jako  świadczenie  jednolite.  Skład  orzekający  uznał  bowiem,  że  w 

rozpoznawanej sprawie świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak 


że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia Zamawiającego. W związku z 

tym świadczenia te powinny być traktowane jako dwie niezależnie opodatkowane czynności. 

Powyższe potwierdza również fakt, że usługa szkoleniowa nie jest elementem niezbędnym do 

zrealizowania dostawy, lecz elementem ni

ezbędnym do użytkowania zamówionego sprzętu. 

Stanowi  to  zasadniczy  powód  dla  uznania,  że  dostawa  może  być  czynnością  całkowicie 

samodzielną i dla jej realizacji nie jest konieczne przeprowadzenie szkoleń. 

Izba stwierdziła ponadto, że prezentowane przez Przystępującego stanowisko co do 

opodatkowania usługi szkoleniowej preferencyjną stawką podatku VAT godziłoby w stabilność 

systemu  prawa  podatkowego.  Wskazać  bowiem  należy,  że  Trybunał  Sprawiedliwości  Unii 

Europejskiej wyroku o sygn. C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v. Commissioners of 

Customs & Excise, dał prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad 

traktowaniem  kliku  dostaw  jako  świadczenia  złożonego,  opodatkowanego  wedle  zasad 

dotyczących  świadczenia głównego.  Zgodnie  ze  stanowiskiem  TSUE  każde  odstępstwo  od 

zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być interpretowane ściśle. Ochrona tej 

zasady została także zaakcentowana w stanowisku Rzecznika Generalnego wydanego w tej 

sprawie:  "szósta  dyrektywa  ustanawia,  niezależnie  od  określonych  opcji  dostępnych  dla 

państw  członkowskich,  wyczerpujący  katalog  transakcji  zwolnionych  lub  opodatkowanych 

według  obniżonej  stawki  podatkowej.  Jej  celem  jest  zharmonizowanie  w  jak  największym 

stopniu  opodatkowania  VAT  i  wyłączenie  w  ten  sposób  zakłócenia  konkurencji".  Także 

Naczelny  Sąd  Administracyjny  niejednokrotnie  podkreślał  wagę  zasady  rozdzielności 

świadczeń,  w  szczególności  w  stanach  faktycznych  dotyczących  dostawy  wyrobu 

medycznego i adaptacji pomieszczeń: "Dostawa sprzętu medycznego w postaci i wykonanie 

wskazanych  przez  podatnika  prac  przystosowujących  pomieszczenia,  w  którym  sprzęt  ten 

będzie  pracował  stanowią  dwa  oddzielne  świadczenia  i  w  taki  sposób  powinny  zostać 

opodatkowane, jeżeli dostawca sprzętu nie wykazał, że dostawa i świadczone usługi są tak 

wzajemnie  powiązane,  że  ich  rozdzielenie  miałoby  charakter  sztuczny  prowadząc  do 

pogorszenia  funkcjonalności  systemu  VAT,  nawet  jeśli  każde  z  tych  świadczeń  zachowuje 

swoją  użyteczność  z  punktu  widzenia  potrzeb  szpitala,  jako  przeciętnego  konsumenta.  Nie 

oznacza  to  bowiem,  że  świadczenia  te  pozostają  ze  sobą  nierozerwalnie  złączone 

ekonomicznie. (...) Łącząc poszczególne dostawy czy świadczone usługi w jedno świadczenie 

nie można zapominać, że zasadą ustawową jest oddzielność i samodzielność poszczególnych 

dostaw  czy  świadczonych  usług.  Rozpoznawanie  odrębnych  świadczeń  jako  jednego 

kompleksowego  świadczenia  ma  więc  charakter  wyjątkowy"  (wyrok  NSA  z  dnia  1  czerwca 

2011 r. o sygn. I FSK 869/10, podobnie wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2011 r., podobnie NSA 

w wyroku z dnia 30 października 2014 r. o sygn. akt I FSK 1578/13). Taki pogląd nie zasługuje 

także  na  aprobatę  ze  względu  na  wskazywaną  przez  Odwołującego  zasadę  dotyczącą 


konieczności  ścisłego  interpretowania  wyjątków  od  zasady,  celu  w  postaci  harmonizacji 

przepisów podatkowych na terenie UE oraz ochrony zasady uczciwej konkurencji. 

Podsumowując  powyższe  rozważania  wskazać  należy,  że  przez  niezależny  lub 

powiązany  byt  świadczeń  w  znaczeniu  obiektywnym  należy  uznać  taką  sytuację,  iż  do 

wyo

drębnienia  świadczenia  ubocznego  (pomocniczego)  nie  mogłoby  dojść  w  żadnym 

wypadku, tj. podmiot zamawiający  w żadnych okolicznościach nie byłby zainteresowany do 

nabycia świadczenia ubocznego bez świadczenia głównego i odwrotnie - co w badanym przez 

Izbę przypadku nie występuje. Istnieje bowiem możliwość odrębnego nabycia usług szkolenia 

i odrębnie realizowanej jego dostawy  - a zatem brak jest pomiędzy tymi  świadczeniami tak 

ścisłego  związku,  że  ich  samodzielny  byt  jest  wykluczony.  Także  sam  Zamawiający  w 

p

rzyszłości  będzie  dokonywał  odrębnego  nabywania  usług  szkoleniowych  dla  obsługi 

zamawianego obecnie sprzętu, choćby w przypadku zmian personalnych w jego strukturach 

zatrudnienia. Sama zaś dostawa, jak wyżej wskazano, może obyć się bez usługi szkoleniowej, 

w szczególności bowiem brak szkoleń nie warunkuje odbioru aparatów RTG z ramieniem C i 

możliwości jego użytkowania. Realizacja szkoleń jest także usługą samoistną, która występuje 

niezależnie od dostawy ww. sprzętu medycznego i może być usługą całkowicie samodzielną. 

Prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku KIO z dnia 8 listopada 2019 r., 

sygn.  akt  2113/19  i  KIO  2123/19,  a  także  w  wyroku  Krajowej  Izby  Odwoławczej  z  dnia  17 

listopada 2017 r., sygn. akt KIO 2297/17 oraz z dnia 14 lutego 2019r. sygn. akt KIO 126/19. W 

wyroku o sygn. akt KIO 2297/19 Izba stwierdziła, że: "(...) sam efekt szkoleń nie decyduje o 

uznaniu  szkolenia  za  usługę  pomocniczą  do  dostawy  towaru.  (...)  Podnoszony  przez 

Zamawiającego efekt szkoleń, w ocenie Izby, nie decydował o możliwości uznania szkolenia 

za usługę pomocnicza w stosunku do odstawy tomografu, które obiektywna możliwość pracy 

w  siedzibie  Zamawiającego  istnieje  niezależnie  od  przeszkolenia  personelu  mającego 

obsługiwać  pracownie  TK".  Dodatkowo  jak  wskazała  Izba  w  powyższym  wyroku:  Kwestia 

przeszkolenia  niewątpliwie  ma  znaczenie  z  punktu  widzenia  obsługi  sprzętu  w  trakcie  jego 

pracy, ale nie jego dostawy. Stąd powinna być traktowana jako świadczenie dodatkowe, a nie 

pomocnicze  dla  wykonania  dostawy  tomografu,  który  ma  zostać  złożony  w  miejscu 

wskazanym  przez  Zamawiającego  do  czasu  zakończenia  prac  adaptacyjnych  w 

pomieszczeniu, w którym zostanie uruchomiony. 

Podsumowując  stwierdzić  należy,  jak  zostało  wskazane  w  przywołanym  wyżej 

orzeczeniu  TSUE  i  stanowisku  Rzeczn

ika  Generalnego,  tylko  ścisłe  podejście  do  regulacji 

związanych  z  preferencyjnymi  stawkami  podatku  od  towarów  i  usług  jest  gwarantem 

zachowania zasad konkurencji na rynku UE i w tym zakresie organy krajowe (zarówno organy 

podatkowe, jak również sądowe i pozasądowe organy orzekające) są zobligowane do takiego, 

tj. ścisłego stosowania tych regulacji. W przeciwnym wypadku, jak w niniejszej sprawie, może 


dojść do nieporównywalności ofert i zaniżenia wynagrodzenia przez jednego z wykonawców 

na skutek nieprawidłowego zastosowania preferencyjnych stawek podatku VAT. 

Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji. 

O kosztach postępowania odwoławczego orzeczono na podstawie art. 192 ust. 9 i 10 

Pzp oraz w oparciu o przepisy § 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 

15 marca 2010 r. w sprawie wysokości i sposobu pobierania wpisu od odwołania oraz rodzajów 

kosztów w postępowaniu odwoławczym i sposobu ich rozliczania (Dz. U. z 2018r., poz. 972). 

Przewodniczący: ....................................................